I - No crime de fraude fiscal tutelam-se diretamente os valores da verdade e da transparência para com o Estado e reflexamente o Património Fiscal do Estado, tendo em vista a obtenção das receitas fiscais.
II – Nos termos conjugados dos arts. 1º e 3º n.º 1 al. d) e 4º DL n.º 199/96, de 18.10 (R.E.T.B.S.M.O.A.C.A.), as transmissões de bens em segunda mão efetuadas por um sujeito passivo revendedor, são sujeitas ao regime especial de tributação da margem, em matéria de I.V.A., desde que este tenha adquirido esses bens no interior da União Europeia, a outro sujeito passivo revendedor, contanto que a transmissão dos bens por esse outro sujeito passivo revendedor tenha sido efetuada ao abrigo do disposto no aludido diploma, ou de regulamentação idêntica vigente no Estado-Membro onde a transmissão dos bens tiver sido efetuada.
III - Este regime da margem não é aplicável quando os bens vendidos foram adquiridos a sujeitos passivos que na transmissão não aplicaram I.V.A., ao abrigo do regime geral das transmissões intracomunitárias (R.I.T.I.), pelo que a subsequente transmissão em território nacional está sujeita à liquidação do I.V.A. nos termos gerais do C.I.V.A. (art. 1º/n.º 1 deste último diploma, em conjugação com os arts. 1º, 3º, 4º, 6º, 19º e 20º R.I.T.I.).
IV – Comete o crime de fraude fiscal quem, enquanto único gerente de sociedade comercial, sabendo que era obrigação fiscal da sociedade declarar e entregar ao Estado as quantias referentes a I.V.A. devidas pela aquisição no mercado intracomunitário e venda em território nacional dos veículos automóveis no regime de tributação normal, e não pelo regime da margem, aplicou este segundo regime, fazendo-o constar das faturas emitidas e das declarações periódicas de I.V.A., assim alterando os factos e os valores de I.V.A. que deviam constar dessas faturas e declarações, sabendo que ao assim agir, prejudicava, como prejudicou, a Fazenda Nacional, porquanto não liquidava o imposto devido por aquelas operações nem o entregava, antes dele ilegitimamente se apropriando.
V - Em situações como a presente, em que o crime é punido apenas com uma pena de prisão, haverá que respeitar a imperatividade da imposição da condição a que o art. 14º do RGIT subordina a suspensão da execução da pena de prisão – no caso o pagamento dos benefícios indevidamente obtidos - sob pena de desaplicação de lei.
(Sumário elaborado pela Relatora)

Acordam, em conferência, na 5ª Secção Criminal do Tribunal da Relação de Coimbra:

I-RELATÓRIO

I.1 No âmbito do processo Comum coletivo nº 72/18.1IDCBR.C1 que corre termos no Juízo Central Criminal de Coimbra, Juiz 3, do Tribunal Judicial da Comarca de Coimbra, a 020.02.2025, foi proferido acórdão, no que agora interessa, com o seguinte dispositivo [transcrição]:

“IV. DECISÃO

Por todo o exposto, julgando-se a acusação pública e a pronúncia provadas e procedentes:

- Condena-se o arguido AA, como autor material, e na forma consumada, de um crime de fraude fiscal qualificada, p. e p. nos arts. 103º/n.º 1-a) e b) e 104º/n.os 1-d) e e), 2-b) e 3 R.G.I.T., em conjugação com os arts. 1º, 3º, 4º, 6º, 19º e 20º R.I.T.I., 1º/n.º 1-a), 3º, 16º, 17º, 18º, 19º, 27º, 29º/n.º 1-b) e 41º C.I.V.A., 1º, 2º-a) e c), 3º/n.º 1, 4º e 6º, este a contrario sensu, R.E.T.B.S.M.O.A.C.A., e 19º/n.º 4 e 59º L.G.T. (matéria em causa nos presentes autos n.º 72/18.1IDCBR), na pena de 3 (três) anos de prisão;

- Condena-se o mesmo arguido AA, como autor material, e na forma consumada, de um crime de fraude fiscal qualificada, p. e p. nos arts. 103º/n.º 1-a) e b) e 104º/n.os 2-b) e 3 R.G.I.T., em conjugação com os arts. 1º, 3º, 4º, 6º, 19º e 20º R.I.T.I., 1º/n.º 1-a), 3º, 16º, 17º, 18º, 19º, 27º e 41º C.I.V.A., 1º, 2º-a) e c), 3º/n.º 1, 4º e 6º, este a contrario sensu, R.E.T.B.S.M.O.A.C.A., e 20º, 23º e 87º C.I.R.C. (matéria em questão nos autos apensos n.º 32/18....), na pena de 3 (três) anos de prisão;

- Operando-se o cúmulo jurídico pertinente, de acordo com os critérios previstos nos arts. 30º/n.º 1 e 77º/n.os 1 e 2 C.P. (tomando-se em conta, em conjunto, os factos e a personalidade revelada pelo mesmo), condena-se o arguido AA na pena única de 4 (quatro) anos de prisão;

- Condena-se a arguida “A..., Unipessoal, Lda.” como responsável pela prática, na forma consumada, de um crime de fraude fiscal qualificada, ao abrigo do disposto nos arts. 6º, 7º/n.os 1 e 3, 103º/n.º 1-a) e b) e 104º/n.os 1-d) e e), 2-b) e 3 R.G.I.T., e ainda 90º-B/n.os 1, 2, 4 e 5 e 72º/n.os 1 e 2-d) C.P. [estes últimos, ex vi art. 3º-a) R.G.I.T.], na pena de 250 (duzentos e cinquenta) dias de multa, à taxa diária de € 100 (cem euros), ou seja, na multa de € 25.000 (vinte e cinco mil euros);

- Condenam-se os arguidos nas custas do processo, com 4 U.C. de taxa de justiça.

Nos termos dos arts. 50º, 51º/n.º 1-a) e 53º C.P. e 14º/n.º 1 R.G.I.T., e esperando-se (pelos motivos acima expostos) que a ameaça de prisão o afaste da prática de novos ilícitos criminais, decide-se suspender a execução da pena única de prisão definida ao arguido AA pelo período de 5 (cinco) anos, acompanhada cumulativamente de um regime de prova assente em plano individual de reinserção social [e nos moldes a definir oportunamente mediante plano a elaborar pelos serviços de reinserção social e a aprovar pelo Tribunal; para tais efeitos, deve ainda o arguido apresentar-se e(ou) responder a todas as convocatórias que para o efeito lhe venham a ser feitas pelo Tribunal e pelos técnicos de reinserção social, e sem prejuízo de o plano de reinserção poder vir a ser completado posteriormente pelos aludidos serviços], mais ficando ainda a aludida suspensão de execução sujeita ao pagamento (por conta dos valores tributários em dívida ao Estado), pelo arguido, de € 2.500 (dois mil e quinhentos euros) no fim do período de cada ano, contados a partir do trânsito em julgado da presente decisão, e até se esgotar a totalidade do prazo de suspensão de execução, por forma a que, ocorrido tal terminus, haja o arguido procedido ao pagamento total de € 12.500 (doze mil e quinhentos euros).
Declara-se perdido a favor do Estado, por corresponder ao valor das vantagens ilícitas obtidas pelos arguidos AA e “A..., Unipessoal, Lda.” com a prática de parte dos factos acima discriminados e pelos quais foram ambos condenados, o montante de € 1.217.268,35 (um milhão, duzentos e dezassete mil, duzentos e sessenta e oito euros e trinta e cinco cêntimos), condenando-se solidariamente ambos os referidos arguidos a pagarem ao Estado tal quantia.

*

Declara-se perdido a favor do Estado, por corresponder ao valor das vantagens ilícitas obtidas pelo arguido AA com a prática de parte dos factos acima discriminados e pelos quais foi condenado, o montante de € 1.676.154,52 (um milhão, seiscentos e setenta e seis mil, cento e cinquenta e quatro euros e cinquenta e dois euros), condenando-se o aludido arguido a pagar ao Estado tal quantia.

I.2 Recurso da decisão

Inconformados com tal decisão, dela interpuseram recurso os arguidos AA e A..., UNIPESSOAL, LDA. para este Tribunal da Relação, com os fundamentos expressos na respetiva motivação, da qual extraíram as seguintes conclusões [transcrição]:

“CONCLUSÕES:

1ª- Não ficou demonstrado que a alegada falta de colaboração do arguido AA tivesse prejudicado a ação inspetiva levada a cabo pelos dois inspetores nomeados para a sua execução.

2ª- De acordo com o depoimento das testemunhas BB e CC, respetivamente, inspetor da AT e contabilista das sociedade geridas pelo arguido AA, a inspeção teve acesso a todas as pastas da contabilidade que se encontravam disponíveis no escritório do contabilista, tendo, por força dessa consulta, apurado todos os dados da atividade das mesmas que conduziram à discriminação dos negócios em questão, com o apuramento dos respetivos valores de faturação e montantes do IVA alegadamente não liquidados.

3ª- Na audiência de julgamento, a única prova produzida foi que as pastas da contabilidade foram analisadas e o trabalho concluído, nada tendo ficado por apurar, pelo que não deveria o acórdão recorrido ter-se limitado a transcrever partes da matéria factual dos relatórios inspetivos, sem que da audiência de julgamento resultasse qualquer tipo de prova que confirmasse os mesmos.

4ª- A matéria dada como provada no ponto 19 do elenco dos factos provados é completamente contraditória com o depoimento do inspetor que efetuou a inspeção que conduziu à acusação proferida nestes autos.

5ª- Da prova produzida em julgamento não ficou suficientemente demonstrado que o regime de IVA a aplicar às operações comerciais levadas a cabo pelas sociedades era o regime geral e não regime legal aplicável à transação de bens em segunda mão, bem como que o arguido AA tinha conhecimento de que não estava a aplicar o regime legal.

6ª- Pelo que o acórdão recorrido não deveria ter concluído que o regime do IVA a aplicar pelos arguidos era o regime geral e não o regime da margem, bem como que o arguido AA sabia bem que era este o regime aplicável e que, de forma voluntária, não o aplicou com vista à obtenção de mais valias ilícitas.

7ª- Não se encontra demonstrado nos autos quais as razões que impedem a aplicação deste regime, nem a qualidade dos vendedores das viaturas adquiridas pela arguida sociedade na Alemanha – sujeitos passivos revendedores - desconhecendo-se pois se essas transmissões foram ou não efetuadas ao abrigo de regulamentação idêntica vigente naquele estado membro.

8ª- A prova de que eventualmente não o eram, cabia inteiramente à acusação, pelo que não se pode imputar essa falta de demonstração aos arguidos como o faz o acórdão recorrido.

9ª- A singela referência ao sistema VIES feita pela testemunha BB, não é suficiente, pois não só não ficou esclarecido, nem tal esclarecimento resulta do acórdão, em que consiste esse procedimento e em que medida a análise do mesmo determinou a conclusão de que o regime da margem não era o aplicável.

10ª- Mesmo que se considere que a análise das informações obtidas pelo sistema VIES são relevantes, não se encontra demonstrado quais foram as informações em concreto que a AT retirou do mesmo, ou seja, quais foram as faturas que em concreto foram ou não incluídas nesse sistema VIES.

11ª- Uma alegação genérica não pode ser considerada suficiente para que se condenem os arguidos pela aplicação do regime da margem, porquanto a utilização deste regime é lícita nas condições previstas no art. 3º do Dec. Lei 199/96.

12ª- Da análise das faturas de compra dos veículos na Alemanha que foram juntas aos autos, ao contrário do alegado no acórdão recorrido, não se retira qual o regime adotado nessa aquisição no que diz respeito à liquidação do IVA.

13ª- Se o tribunal pretendia extrair desses documentos algum valor probatório, deveria ter ordenado à acusação que os apresentou como elemento de prova a sua tradução para a língua portuguesa, pois é manifesto que nenhum sujeito processual esteve em condições de alcançar, devido à língua em que os mesmos estão emitidos, o seu verdadeiro sentido.

14ª- Não se encontra cabalmente demonstrado de que o arguido atou com dolo, pois para que essa conclusão pudesse ser extraída pelo acórdão era necessária uma prova concreta que a suportasse, não se podendo aceitar as conclusões de ordem genérica e com base em perceções a que chegou o acórdão recorrido.

15ª- Das declarações prestadas pelas testemunhas, perante uma inquirição por parte da acusação também ela confusa nos conceitos, é percetível a dificuldade de definição em que circunstâncias é que os dois regimes devem ser aplicados, pelo que tem de se admitir que o arguido também tem essa mesma dificuldade e não se concluir, sem dúvidas, que o arguido tinha perfeito conhecimento de qual o regime do IVA a aplicar e que só não o fez na execução de um plano de obtenção de ganhos ilícitos.

16ª- Ganhos cujos valores se desconhecem pois não se demonstrou em que medida é que a aplicação de um regime em detrimento do outro, beneficiava a comercialização dos veículos em questão e quais os ganhos que daí o arguido obteria.

17ª- Desconsiderando-se a ilicitude da atuação dos arguidos e a ausência de dolo na atuação do arguido AA, devem os arguidos ser absolvidos da pena que lhes foi aplicada, e também da decisão cível de pagarem ao Estado as quantias fixadas no acórdão recorrido.

18ª- Se se admitir que a ilicitude da atuação dos arguidos e o dolo com que o arguido AA atuou se devem considerar demonstrados, entende o recorrente AA que a medida da pena é desajustada, tendo em conta a ausência de antecedentes criminais, bem como que não é devedor de quaisquer quantias ao Estado por dívidas fiscais ou outras.

19ª- A fixação de uma pena de prisão de um ano e seis meses a cada um dos crimes, operando-se em cúmulo jurídico uma pena única de três anos, suspensa na sua execução por igual período de três anos seria a ajustada.

20ª- O acórdão recorrido ao ter concluído que o regime de IVA aplicável às transações efetuadas pelos arguidos é o regime normal não fez, com o devido respeito, uma aplicação correta do Dec. Lei nº 199/96 de 18 de outubro.

21ª- O acórdão recorrido ao aplicar as penas de prisão de três anos para cada um dos

crimes, não fez, com o devido respeito, uma aplicação correta do art. 71º do CP.

Nestes termos deve o presente recurso ser julgado procedente, revogando-se o acórdão recorrido, absolvendo-se os arguidos.

Se assim não se entender, deve a pena aplicada ao arguido AA ser substituída por uma pena de prisão de um ano e seis meses a cada um dos crimes, operando-se em cúmulo jurídico uma pena única de três anos, suspensa na sua execução por igual período de três anos.”

Foi admitido o recurso, nos termos do despacho proferido a 26.03.2025.I.3 Resposta ao recurso

Efetuada a legal notificação o Ministério Público respondeu ao recurso interposto pelo arguido, concluindo da seguinte forma [transcrição]:

“II- EM CONCLUSÃO:

1- O recorrente, pretendendo impugnar a matéria de facto dada como provada, encontrava-se, nos termos estabelecidos pelo artigo 412.º, n.º 3, e n.º 4, do Código de Processo Penal, vinculado ao ónus de especificar, além dos concretos pontos de facto que veio a considerar incorrectamente julgados, as provas concretas que impunham decisão diversa.

2- Não tendo sido observado esse dever de especificação probatória e porque, por outro lado não se verifica qualquer das demais situações previstas no artigo 431.º, daquele Código, torna-se imodificável a matéria de facto

assente no douto acórdão recorrido.

3- O douto acórdão recorrido é, por si, elucidativo do modo cuidado, criterioso e fundamentado como foram apreciados todos os meios probatórios atendíveis, valorados adequadamente, em harmonia com as regras da experiência e o respeito pelo primado dos princípios da oralidade e imediação. 4- A essa apreciação da prova veio a corresponder uma acertada enumeração da factualidade provada e não provada, devidamente fundamentada, e um subsequente e correcto enquadramento dos factos no direito.

5-Tendo presente as finalidades da punição, a culpa do arguido e as exigências de prevenção, sem haver deixado de atender a todas as circunstâncias que, não fazendo parte dos tipos de crime, depunham a favor ou contra aquele, o Tribunal determinou, com bondade, quer as penas parcelares concretamente a aplicar, quer, decorrente do cúmulo jurídico operado, a pena única.

6- O douto acórdão recorrido fez correcta interpretação dos preceitos legais que havia a aplicar, não se mostrando ofendido qualquer normativo, apontado na motivação dos recorrentes, ou outra qualquer disposição legal e, designadamente, alguma das mencionadas na presente resposta.

Nestes termos e pelo mais que, Vossas Excelências, Senhores Juízes Desembargadores, segura e sabiamente não deixarão de suprir, negando-se provimento ao recurso interposto e, consequentemente, confirmando-se o acórdão condenatório proferido, far-se- á Justiça.”

I.4 Parecer do Ministério Público

Remetidos os autos a este Tribunal da Relação, nesta instância a Exma. Procuradora-Geral Adjunta emitiu parecer no seguinte sentido [transcrição]:

“(…) Ao recurso respondeu a Ex.ma Magistrada do Ministério Público, pugnando pela sua total improcedência, em termos que merecem a nossa plena adesão e que de seguida apenas brevemente complementaremos.

6. O recorrente vem impugnar a matéria dada como provada quanto à matéria de facto dada como provada em 11, 17, 19, 20.

Para que ocorra a impugnação ampla da matéria de facto, nos termos do disposto no art.º 412.º n.º 3 do CPP, o recorrente deve especificar; a) os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados; b) as concretas provas que impõem decisão diversa da recorrida; c) as provas que devem ser renovadas.

Ora, no caso sub judice o recorrente discorda da matéria de facto dada como provada, pontos 11, 17, 19, 20, do acórdão recorrido que considera incorretamente julgados, dando assim cumprimento ao disposto na al. a), n.º 3, do art.º 412.º do CPP.

Porém o recorrente não indica as concretas provas que impõem decisão diversa da recorrida, as provas que devem ser renovadas e tendo as provas sido gravadas, a omissão das especificações previstas nas alíneas b) e c) do n.º 3 do art.º 412.º do CPP.

Pelo que não tendo havido impugnação da matéria de facto e não resultando do acórdão recorrido os vícios previstos no art.º 410.º n.º 2 do CPP, os quais têm que resultar da própria decisão recorrida, na sua globalidade, sem recurso a quaisquer outros elementos que lhe são externos, para o fundamentar, como por exemplo, quaisquer dados existentes no processo, advindos do próprio julgamento (cf. Maia Gonçalves, Código de Processo Penal Anotado, 15ª edição, pág.822; Germano Marques da Silva, Curso de Processo Penal, vol. III, pág. 339, e Simas Santos e Leal Henriques, Recursos em Processo Penal, pág. 77).

Sublinhe-se que, contrário do alegado pela Recorrente, o Tribunal não deixou de aquilatar e de se pronunciar sobre todos os factos relevantes alegados pela acusação e pela defesa, tendo apreciado a prova que se impunha, nomeadamente documental e testemunhal, com vista ao apuramento completo da matéria de facto necessária para a motivação de direito e, consequentemente, para a correta decisão final, no caso, de condenação dos arguidos.

É que, da leitura da decisão recorrida não sobressai qualquer erro clamoroso, que tenha resultado não provado algum facto que não possa ter acontecido ou que a prova tenha sido valorada contra as regras da experiência comum ou contra critérios legalmente fixados.

Pelo contrário, na fundamentação da matéria de facto provada e não provada o Tribunal indicou a valoração da prova efetuada e os meios de prova que serviram para formar a sua convicção sobre os factos em apreço concretamente a razão porque conjugando todos os indícios que recolheu, designadamente da prova documental, do depoimentos das testemunhas que elencou, DD, CC, EE quanto à aquisição dos veículos eram sempre efetuados segundo o “regime de bens em segunda mão” e que as vendas em território português eram levadas a cabo de acordo com o regime da margem e não pelo regime geral do I.V.A.

Nestes termos, in casu nada sugere que, face à prova testemunhal produzida em audiência de julgamento e aos restantes meios de prova analisados em audiência de julgamento, a decisão tomada pelo Tribunal relativamente à matéria de facto provada e não provada colida com a lógica ou com as regras da experiência comum.

Com efeito, o Tribunal seguiu um processo lógico e racional na apreciação da prova, não surgindo a decisão como uma conclusão ilógica, arbitrária, contraditória ou notoriamente violadora das regras da experiência comum na apreciação das provas, nada lhe havendo, assim e nesta parte, a censurar.

Pelo que, tendo o tribunal justificado o recurso à “prova indireta” quanto ao arguido ter agindo com animus “a partir dos factos objectivos (repetidamente) perpetrados em termos fiscais, com o recurso à mobilização do chamado regime da margem para, assim, como dissemos, ganhar vantagens pecuniárias (no estrito sentido de não “encarecer” o valor global do preço de venda e, por essa via, conseguir alcançar uma maior facilidade de alienação do produto) e ludibriar a Autoridade Tributária…tudo ponderado, e à luz das já mencionadas normais regras da experiência da vida, crê o Colectivo que não poderia estruturar a sua convicção judicativo-decisória de modo diverso daquele que efectivamente foi o seu”, o que determinou que o Tribunal tenha dado como não provado que o arguido sabia “enquanto único gerente, que era obrigação fiscal da sociedade “B..., Unipessoal, Lda.” declarar e entregar ao Estado as quantias referentes a I.V.A. devidas pela aquisição (no mercado intracomunitário e-ou nacional) e venda em território nacional dos veículos automóveis no regime de tributação normal, e não pelo denominado regime da margem, face ao regime e modo de aquisição, e que, ao não o fazer, prejudicava, como prejudicou, a Fazenda Nacional, porquanto não liquidava o imposto devido por aquelas operações nem o entregava, o que visava, quis, conseguiu e dele ilegitimamente se apropriou; mais sabia o arguido AA que a sociedade “B..., Unipessoal, Lda.” estava fiscalmente obrigada afazer a entrega das declarações periódicas de I.V.A., nas quais tinha a obrigação de inserir os dados reais relativos à sua actividade, e que ao alterar os dados dela(s) constantes, prejudicava a Fazenda Nacional, porquanto não liquidava nem entregava o correspondente imposto devido, o que visava, quis e conseguiu; não obstante esse conhecimento, o arguido AA, por si e em representação da mencionada “B..., Unipessoal, Lda.”, praticou todos os factos acabados de descrever, ciente que estava de que ao aplicar regime diverso de I.V.A. nas aquisições-vendas efectuadas, fazendo-o constar das facturas emitidas e das declarações periódicas de I.V.A. nos trimestres acima indicados e nos valores descritos, estava a alterar os factos e os valores de I.V.A. que deviam constar dessas facturas e declarações, e a diminuir o valor de I.V.A. liquidado e a entregar nos cofres do Estado pela “B..., Unipessoal, Lda.” em, pelo menos, € 1.654,793,35, o que quis e conseguiu”, sendo condenado, e bem, como autor material, na forma consumada, pela prática de um crime de fraude fiscal qualificada .

7. Da Medida da Pena-

Entende ainda o recorrente que a medida da pena é desajustada, tendo em conta a ausência de antecedentes criminais e não ser devedor ao Estado de quaisquer quantias por dividas fiscais ou outras, pelo que a fixação de uma pena de prisão de um ano e seis meses a cada um dos crimes, operando-se em cúmulo jurídico uma pena única de três anos, suspensa na sua execução por igual período de três anos seria a ajustada.

Vejamos se no recurso do arguido com vista à diminuição da pena aplicada foi alegado ter o tribunal ultrapassado o limite máximo da medida da culpa, tal como sabiamente se escreveu no Acórdão do Tribunal da Relação de Guimarães de 22.02.2016, disponível in www.dgsi.pt “num recurso interposto pelo arguido, com vista à diminuição da pena aplicada, ele deverá, antes de mais, alegar que foi ultrapassado aquele limite máximo da medida da culpa…. Dentro destas fronteiras, que indicam o máximo e mínimo da pena concreta legalmente admissível, deverá, por regra, prevalecer o prudente critério do tribunal a quo.”

Como é sabido na determinação da medida concreta da pena, impõem-se ao julgador que tenha em consideração o disposto em três normas fundamentais, que são os artigos 40.º, 70º e 71.º do Código Penal (que nos vamos dispensar de transcrever).

Como refere Maria João Antunes, “Penas e Medidas de Segurança, Almedina, pag. 43 “Na determinação da medida da pena, o requisito legal de que sejam levadas em conta as exigências de prevenção satisfaz a necessidade comunitária de punir o crime e, consequentemente, de realizar as finalidades da pena; o requisito legal de que seja considerada a culpa do agente satisfaz a exigência de que a vertente pessoal do crime, decorrente do respeito pela dignidade da pessoa do agente da prática do crime, limite as exigências de prevenção. Quando se fala de prevenção como critério geral ou princípio regulativo da medida da pena tem-se em vista o sentido que é dado à expressão em matéria de finalidades das penas. Prevenção significa, pois, prevenção geral e prevenção especial, no preciso sentido que assumem na discussão sobre as finalidades da punição. Quando se fala na culpa trata-se da culpa que releva quer ao nível do princípio da culpa quer ao nível do conceito de crime”.

E ainda, “Se finalidade da pena é a proteção de bens jurídicos e, sempre que possível, a reintegração do agente na sociedade, e se a pena não pode ultrapassar, em caso algum, a medida da culpa (artigo 40.º, n.°s 1 e 2, do CP), então a medida da pena há de ser dada pela medida da necessidade de tutela dos bens jurídicos, sem ultrapassar a medida da culpa, atuando os pontos de vista de prevenção especial de socialização entre o ponto ótimo e o ponto ainda comunitariamente suportável de tutela de tais bens. Este conteúdo reconduz-se à teoria da “moldura da prevenção”3, defendida, entre nós, por Figueiredo Dias e Anabela Rodrigues, obra citada supra, pag. 45.

No que respeita ao controle da pena em sede de recurso, sufragando os ensinamentos de Figueiredo Dias, no que é acompanhado pela generalidade da jurisprudência, quando defende “a sindicância recursória deverá reservar-se para as hipóteses em que tiveram sido violadas regras de experiência ou se a quantificação se revelar de todo desproporcionada”. Direito Penal Português II, “As Consequências Jurídicas do Crime”, reimpressão, pag. 197.

Em idêntico sentido e ao qual se adere, veja-se o Acórdão do Tribunal da Relação do Porto de 02.10.2013, disponível in www.dgsi.pt “Será porém de relembrar que o recurso dirigido à medida da pena visa o controlo da (des)proporcionalidade da sua fixação ou a correcção dos critérios de determinação, atento os parâmetros da culpa e as circunstâncias do caso, mas já não a concretização do “quantum” exacto da pena que foi aplicada.”, bem como o acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra de 18.03.2015, disponível in www.dgsi.pt, ao defender que “o tribunal de recurso deve intervir na alteração da pena concreta, apenas quando se justifique uma alteração minimamente substancial, isto é, quando se torne evidente que foi aplicada sem fundamento, com desvios aos citérios legalmente apontados”.

No caso em concreto entendeu o Tribunal analisando a culpa do agente e as exigências de prevenção que as necessidades preventivas de ressocialização e reinserção social do arguido não serem excessivas, ao contrário em que as necessidades de prevenção geral são prementes, face ao número crescente da prática dos crimes contra o património e, também em certa medida, contra a probidade e integridade fiscal do Estado.

Pelo que analisando a ilicitude dos factos perpetrados pelo recorrente, que é elevadíssima, o dolo direto com que atuou, a sua personalidade e a ausência de antecedentes criminais, cremos que a pena aplicada de 3 (três) anos de prisão relativamente a cada um dos crimes de fraude fiscal qualificada e, em cumulo jurídico, a fixação de uma pena única de 4 (quatro) anos de prisão, suspensa na sua execução pelo período de 5 (cinco) anos, se tem como justa e adequada as exigências de prevenção.

8. Face ao exposto, somos, somos de parecer que o recurso deve ser julgado totalmente improcedente, confirmando-se o acórdão recorrido.”

I.5. Resposta

Pese embora tenha sido dado cumprimento ao disposto no artigo 417º, n.º 2, do Código de Processo Penal, não foi apresentada resposta ao sobredito parecer.

I.6. Prosseguiram os autos, após os vistos, para julgamento do recurso em conferência, nos termos do artigo 419.º do Código de Processo Penal.

Cumpre, agora, apreciar e decidir.

II- FUNDAMENTAÇÃO

II.1- Poderes de cognição do tribunal ad quem e delimitação do objeto do recurso:

Conforme decorre do disposto no n.º 1 do art.º 412.º do Código de Processo Penal, bem como da jurisprudência pacífica e constante, designadamente, do STJ[Indicam-se, a título de exemplo, os Acórdãos do STJ, de 15/04/2010 e 19/05/2010, in http://www.dgsi.pt.], são as conclusões apresentadas pelo recorrente que definem e delimitam o âmbito do recurso e, consequentemente, os poderes de cognição do Tribunal Superior, sem prejuízo das questões de conhecimento oficioso designadamente as que alude o artigo 410º do Código de Processo Penal [Conhecimento oficioso que resulta da jurisprudência fixada no Acórdão do STJ n.º 7/95, de 28 de dezembro, do STJ, in DR, I Série-A, de 28/12/95] e das nulidades previstas no art. 379º do mesmo diploma legal.

Assim, face às conclusões extraídas pelo recorrente da motivação do recurso interposto nestes autos, as questões a apreciar e decidir são as seguintes:
® Do erro de julgamento quanto aos pontos 11, 17, 19, 20 dos factos provados.
® Da absolvição dos arguidos por incorreta integração da atuação dos arguidos no regime normal de IVA.
® Da suficiência das penas parcelares de 1 ano e 6 meses para cada um dos crimes e da pena única de 3 anos, suspensa por igual período.

II.2- Da decisão recorrida [transcrição dos segmentos relevantes para apreciar as questões objeto de recurso]:

“II. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

Após a realização da audiência de discussão e julgamento, entendem-se provados os seguintes factos, com relevância para a decisão a proferir (factualidade essa da qual tentou o Tribunal eliminar os juízos de valor e alegações de pendor mais conclusivo ou irrelevante para a solução deste processo que possam constar dos despachos de acusação pública):

I (presentes autos n.º 72/18.1IDCBR)

1 – a sociedade comercial arguida “A..., Unipessoal, Lda.” foi constituída em 27 de Março de 2017, tendo como sócio único, na data da sua criação, CC;

2 – desde a sua constituição e até ao dia 7 de Julho de 2017, FF (contribuinte fiscal n.º ...64) exerceu a gerência da sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.”;

3 – a partir de 7 de Julho de 2017, passou a ser o arguido AA o único gerente da sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, o qual, na data da cessação de actividade para efeitos do I.V.A., em 15 de Abril de 2018, foi nomeado representante dessa cessação, para o que entregou, nessa qualidade, em 1 de Maio de 2018, a respectiva declaração;

4 – CC (identificado no ponto 1 destes factos provados) transmitiu a sua quota à sociedade comercial “C..., Inc.” (não residente e sem estabelecimento estável em Portugal), em 29 de Maio de 2018, data do registo, representando legalmente, como sócio, a sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, para todos os efeitos legais, até essa data (29 de Maio de 2018);

5 – a sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.” declarou o início de actividade em 29 de Março de 2017 e cessou a actividade em 15 de Abril de 2018 – apenas para efeitos de I.V.A. –, encontrando-se registada com o código de actividade (C.A.E.) n.º 45110, com o objecto social principal de “comércio de veículos automóveis”;

6 – a sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.” era sujeito passivo de I.V.A., enquadrada no regime geral, com periodicidade trimestral, e sujeito passivo de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (I.R.C.), enquadrada no regime geral;

7 – como já aludido no ponto 3 (da presente matéria factual provada), a partir de 7 de Julho de 2017, a sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.” foi gerida (de facto e de direito) pelo arguido AA, seu gerente único, sendo este último que dirigiu os destinos daquela arguida;

8 – mais concretamente, era o arguido AA o responsável por todas as decisões que na sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.” eram tomadas, designadamente na área económica, financeira e contabilística;

9 – assim, foi o arguido AA quem tomou, a partir de 7 de Julho de 2017, todas as decisões necessárias ao funcionamento da sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, nomeadamente as relativas à compra e venda de viaturas, à gestão das receitas e despesas da arguida, ao cumprimento das obrigações tributárias e respectivo pagamento;

10 – a sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, enquanto esteve colectada, de 27 de Março de 2017 a 15 de Abril de 2018, efectuou operações de compra e venda de viaturas automóveis, que consista na venda no mercado nacional português de veículos adquiridos, no estado de usados, na Alemanha, e quase em exclusividade para um único cliente, a sociedade comercial “D..., Lda.”, nos termos que mais abaixo se indicarão (sendo então as viaturas identificadas pela respectiva matrícula nacional);

11 – aquando da acção inspectiva à sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, nem CC (nas qualidades referidas nos pontos 1 e 4 destes factos assentes), nem o arguido AA, forneceram à Administração Tributária os documentos relacionados com a actividade daquela arguida (designadamente os ficheiros denominados de “Standard Audit File for Tax Purposes” – “Ficheiro Normalizado de Exportação de Dados”), das respectivas contabilidade e faturação;

12 – a notificação para o efeito referido no ponto 11 (desta matéria factual provada) foi efectivada em 3 de Maio de 2018, no domicílio constante no cadastro informático (do distrito de Aveiro), ou seja, na Rua ..., ..., ..., ..., nos termos e para os efeitos do disposto no art. 19º/n.º 4 L.G.T.;

13 – posteriormente, em 21 de Maio de 2018, foi notificado CC, para, enquanto sócio, apresentar aqueles documentos;

14 – em virtude do mencionado no ponto 4 (destes factos assentes), à data das notificações referidas nos pontos 12 e 13 (igualmente da presente matéria factual provada) CC ainda era legalmente sócio da arguida, mas a partir de 29 de Maio 2018 seria o arguido AA o responsável pela disponibilização dos aludidos elementos documentais e contabilísticos relativos à sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.”;

15 – em 29 de Maio de 2018, CC enviou um email à Direcção de Finanças, comunicando o encaminhamento do envio do mesmo ao gerente-representante de cessação, ou seja, o arguido AA, dado não conseguir contactá-lo;

16 – a Direcção de Finanças, apesar das notificações referidas nos pontos 12 e 13 (da presente matéria factual provada), enviou ainda um email para a sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, com recurso ao endereço de correio electrónico constante das faturas emitidas, informando que, encontrando-se a mesma sociedade arguida legalmente notificada, deveria apresentar a contabilidade e demais documentos de suporte, ao qual não obteve qualquer resposta, nem por parte da sociedade arguida, nem por parte do arguido AA;

17 – sabia o arguido AA que impendia sobre ele a obrigação legal de apresentação dos documentos e da contabilidade da sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, mas, apesar disso, ciente das consequências daí advenientes, levou por diante a sua conduta, não entregando à Administração Tributária quaisquer documentos contabilísticos, nos termos já referidos, o que quis e conseguiu;

18 – no mais, o arguido AA cessou a actividade da sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, apenas para efeitos de I.V.A., em 15 de Abril de 2018;

19 – as condutas do arguido AA e da sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, por ele representada, implicou que a Autoridade Tributária tivesse de contactar todos os clientes, que identificou através da comunicação de faturas pela sociedade arguida no sistema “E-fatura”, para enviarem cópia das faturas e meios de pagamento, o que aconteceu, à excepção de dois clientes, a sociedade comercial “E..., Unipessoal, Lda.” e a sociedade comercial “F..., Unipessoal, Lda.”, que não deram resposta alguma;

20 – o arguido AA também não apresentou, apesar de devidamente notificado para esse efeito, os documentos que serviram de suporte ao preenchimento das declarações periódicas de I.V.A. apresentadas com referência aos períodos dos terceiro e quarto trimestres de 2017 e do primeiro trimestre de 2018, cujos valores referentes à dedução de I.V.A. assim se discriminam:

21 – por via da conduta acabada de descrever, o arguido AA e a sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.” beneficiaram de uma dedução de I.V.A. indevida, nos termos e valores parcelares indicados no ponto 20 (desta factualidade provada), ou seja, nos montantes de € 528.390,78 em 2017 e de € 138.962,78 em 2018, gerando, dessa forma, I.V.A. em falta nos cofres do Estado, por utilização do regime especial de tributação denominado de regime da margem, a que sabiam não ter direito;

22 – a partir de 7 de Julho de 2017 e, pelo menos, até 15 de Abril de 2018, o arguido AA, na qualidade de único gerente da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, decidiu diminuir fraudulentamente o montante de I.V.A. a entregar pela sociedade arguida, por si representada, à Fazenda Nacional;

23 – tal plano consistia na aplicação, a todas as vendas efetuadas, do “Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objectos de Arte, de Colecção e Antiguidades – Regime da Margem” (aprovado pelo D.L. n.º 199/96), o que lhe permitia reduzir o valor do I.V.A. liquidado, como reduziu, conforme os valores indicados no ponto 20 (dos presentes factos assentes);

24 – com efeito, nos termos deste regime (art. 4º (R.E.T.B.S.M.O.A.C.A.), o valor tributável sobre o qual incide o I.V.A. é constituído pela diferença entre a contraprestação paga pelo cliente e o preço de compra do bem (designada de margem), podendo este regime especial ser utilizado por sujeitos passivos revendedores e em relação a bens adquiridos nas condições estabelecidas pelo artigo 3º/n.º 1 daquele diploma legal;

25 – este regime, todavia, não é aplicável quando os bens vendidos foram adquiridos a sujeitos passivos que, na transmissão, aplicaram o regime normal de I.V.A. (isto é, quando na compra foi liquidado I.V.A.), sendo que, nestes casos, o I.V.A. a liquidar na venda incide sobre o valor da contraprestação paga pelo cliente (e não sobre a margem) (art. 3º/n.º 1, a contrario sensu, R.I.T.I.);

26 – por outro lado, sem a apresentação dos documentos subjacentes às transacções tituladas por facturas ou facturas simplificadas em que não foi liquidado I.V.A., como descrito nos pontos 11 a 20 (destes factos assentes), a subsequente transmissão em território nacional estava(está) sujeita à liquidação do I.V.A. nos termos gerais do Código do I.V.A. (C.I.V.A. – art. 1º/n.º 1 deste último diploma);

27 – indevidamente, em todas as facturas emitidas pela sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.” foi feita constar a indicação de “Bens em segunda mão” (cfr. fls. 210 a 482 dos presentes autos n.º 72/18.1IDCBR), com indicação expressa de I.V.A. no regime de bens em segunda mão, tendo o I.V.A. apurado pelo regime da margem sido declarado e entregue ao Estado, nos termos e valores que a seguir se indicarão;

28 – por outro lado, nas facturas de compra e venda das viaturas legalizadas em nome da sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.” nos períodos de tributação em causa, conforme números de documentos indicados no ponto 35 (desta matéria factual provada) (e juntas de fls. 211 a 217 dos presentes autos n.º 72/18.1IDCBR, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais), os fornecedores comunitários, nas respectivas transmissões, aplicaram o regime geral das transmissões intracomunitárias (R.I.T.I.), pelo que não liquidaram I.V.A. no seu Estado-Membro, tendo efectuado uma transmissão intracomunitária isenta de I.V.A. e comunicada pelo fornecedor através do sistema V.I.E.S. (Sistema de Intercâmbio de Informações sobre o I.V.A., conforme documentos juntos de fls. 210 a 482 dos presentes autos n.º 72/18.1IDCBR, que igualmente aqui se dão aqui por reproduzidos para todos os efeitos legais);

29 – a arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, adquirente nestas operações, efectuou em território nacional aquisições intracomunitárias, aqui sujeitas a I.V.A., nos termos dos arts. 1º/n.º 1-a) e 3º R.I.T.I., sendo o valor tributável desta operação determinado nos termos do art. 17º/n. os 1 e 3 do mesmo diploma legal, que estabelece a inclusão do Imposto Sobre Veículos, ainda que não liquidado simultaneamente;

30 – as posteriores operações de venda, em território nacional, das viaturas usadas que tinham sido adquiridas com aplicação do regime geral do R.I.T.I., configuram transmissões de bens tributadas nos termos dos arts. 1º/n.º 1-a) e 3º C.I.V.A., sendo o valor tributável determinado de acordo com o art. 16º deste diploma legal;

31 – o valor tributável é a contraprestação obtida ou a obter do cliente, do destinatário ou de um terceiro, de acordo com o art. 16º/n.º 1-a) C.I.V.A., e inclui, nos termos do n.º 5 desta mesma norma, entre outros, os impostos, direitos, taxas e outras imposições, com exclusão do próprio I.V.A., bem como as despesas acessórias debitadas;

32 – sucede que, como referido acima, em todas as faturas emitidas pela sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.” E pelo arguido AA, não foi aplicada a regra geral e sim, indevidamente, a regra dos bens em segunda mão, gerando I.V.A. em falta, que resulta da falta de liquidação na venda, tendo apenas sido liquidado I.V.A. sobre a margem obtida e não sobre o valor da viatura;

33 – a sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, por iniciativa do arguido AA e este em seu nome e benefício de ambos, utilizou indevidamente o regime de bens em segunda mão em bens adquiridos no regime normal, não liquidando nem entregando nos cofres do Estado os seguintes valores, assim discriminados por períodos de tributação: ano e mês I.V.A. por liquidar (a)

34 – assim se sintetizam os valores indicados no ponto 33 (desta factualidade provada), agora apurados em cálculo global, por trimestre:

- relativamente ao terceiro e ao quarto trimestres de 2017, o valor de € 436,063,40 (€ 141.438,14 + € 294.625,26), e, no tocante ao primeiro trimestre de 2018, o montante de € 113.851,39;

35 – no terceiro e no quarto trimestres de 2017 e no primeiro trimestre de 2018, a sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.” e o arguido AA declararam transmissões efectuadas para o território nacional, via registo no sistema “E-fatura”, conforme se discrimina seguidamente, sem que tenham liquidado o I.V.A. devido, por utilização, ilicitamente, do regime particular dos bens em segunda mão, como descrito nos pontos 22 a 34 (dos presentes factos provados) (cfr. fls. 210 a 212 destes autos n.º 72/18.1IDCBR), nestes termos, onde se identificam todas as facturas (“número do documento”):

- ano de 2017:

Número Documento	NIF Adquirente	Data de Emissão	Montante Total (€)	Valor Tributável (€)	Valor IVA (€)	Designação
1 2017/1	...70	2017-07-28	71 600,00	71 600,00	0	D... - LDA
1 2017/2	...70	2017-08-01	72 600,00	72 600,00	0	D... - LDA
1 2017/3	...70	2017-08-01	26 500,00	26 500,00	0	D... - LDA
1 2017/4	...70	2017-08-10	16 500,00	16 500,00	0	D... - LDA
1 2017/5	...70	2017-08-10	26 100,00	26 100,00	0	D... - LDA
1 2017/6	...70	2017-08-10	18 100,00	18 100,00	0	D... - LDA
1 2017/7	...70	2017-08-12	14 500,00	14 500,00	0	D... - LDA
1 2017/8	...70	2017-08-12	23 600,00	23 600,00	0	D... - LDA
1 2017/9	...70	2017-08-17	26 500,00	26 500,00	0	D... - LDA
1 2017/10	...70	2017-08-18	37 600,00	37 600,00	0	D... - LDA
1 2017/11	...70	2017-08-24	24 800,00	24 800,00	0	D... - LDA
1 2017/12	...70	2017-08-30	23 600,00	23 600,00	0	D... - LDA
1 2017/13	...70	2017-08-30	26 750,00	26 750,00	0	D... - LDA
1 2017/14	...70	2017-09-04	25 800,00	25 800,00	0	D... - LDA
1 2017/15	...70	2017-09-07	28 900,00	28 900,00	0	D... - LDA
1 2017/16	...70	2017-09-15	24 500,00	24 500,00	0	D... - LDA
1 2017/17	...70	2017-09-18	23 100,00	23 100,00	0	D... - LDA
1 2017/18	...70	2017-09-18	19 600,00	19 600,00	0	D... - LDA
1 2017/19	...70	2017-09-18	59 000,00	59 000,00	0	D... - LDA
1 2017/20	...70	2017-09-18	28 460,00	28 460,00	0	D... - LDA
1 2017/21	...70	2017-09-18	36 500,00	36 500,00	0	D... - LDA
1 2017/22	...70	2017-09-20	26 500,00	26 500,00	0	D... - LDA
1 2017/23	...70	2017-09-22	20 000,00	20 000,00	0	D... - LDA
1 2017/24	...70	2017-09-29	22 850,00	22 850,00	0	D... - LDA
Soma 201709T			723.960,00	723,960,00	0
1 2017/25	...70	2017-10-02	65 500,00	65 500,00	0	D... - LDA
1 2017/26	...70	2017-10-02	29 000,00	29 000,00	0	D... - LDA
1 2017/27	...70	2017-10-06	17 800,00	17 800,00	0	D... - LDA
1 2017/28	...70	2017-10-06	17 900,00	17 900,00	0	D... - LDA
1 2017/29	...70	2017-10-06	30 000,00	30 000,00	0	D... - LDA
1 2017/30	...70	2017-11-02	23 200,00	23 200,00	0	D... - LDA
1 2017/31	...70	2017-11-02	44 800,00	44 800,00	0	D... - LDA
1 2017/32	...70	2017-11-02	30 000,00	30 000,00	0	D... - LDA
1 2017/33	...70	2017-11-02	16 500,00	16 500,00	0	D... - LDA
1 2017/34	...70	2017-11-02	29 900,00	29 900,00	0	D... - LDA
1 2017/35	...70	2017-11-02	24 300,00	24 300,00	0	D... - LDA
1 2017/36	...70	2017-11-02	15 900,00	15 900,00	0	D... - LDA
1 2017/37	...70	2017-11-02	12 900,00	12 900,00	0	D... - LDA
1 2017/38	...67	2017-11-02	2 200,00	2 200,00	0	E... – ....
1 2017/39	...70	2017-11-07	28 400,00	28 400,00	0	D... - LDA
1 2017/40	...70	2017-11-08	35 000,00	35 000,00	0	D... - LDA
1 2017/41	...70	2017-11-09	13 300,00	13 300,00	0	D... - LDA
1 2017/42	...70	2017-11-16	16 700,00	16 700,00	0	D... - LDA
1 2017/43	...70	2017-11-17	38 000,00	38 000,00	0	D... - LDA
1 2017/44	...70	2017-11-20	26 100,00	26 100,00	0	D... - LDA
1 2017/45	...70	2017-11-20	13 500,00	13 500,00	0	D... - LDA
1 2017/46	...70	2017-11-20	21 700,00	21 700,00	0	D... - LDA
1 2017/47	...70	2017-11-20	15 700,00	15 700,00	0	D... - LDA
1 2017/48	...70	2017-11-21	28 400,00	28 400,00	0	D... - LDA
1 2017/49	...70	2017-11-22	16 700,00	16 700,00	0	D... - LDA
1 2017/50	...70	2017-11-22	26 100,00	26 100,00	0	D... - LDA
1 2017/51	...70	2017-11-22	19 000,00	19 000,00	0	D... - LDA
1 2017/52	...70	2017-12-01	17 900,00	17 900,00	0	D... - LDA
1 2017/53	...70	2017-12-01	12 500,00	12 500,00	0	D... - LDA
1 2017/54	...70	2017-12-01	26 000,00	26 000,00	0	D... - LDA
1 2017/55	...70	2017-12-01	24 000,00	24 000,00	0	D... - LDA
1 2017/56	...70	2017-12-01	19 800,00	19 800,00	0	D... - LDA
1 2017/57	...70	2017-12-01	27 100,00	27 100,00	0	D... - LDA
1 2017/58	...70	2017-12-01	13 000,00	13 000,00	0	D... - LDA
1 2017/59	...70	2017-12-11	26 100,00	26 100,00	0	D... - LDA
1 2017/60	...70	2017-12-12	30 600,00	30 600,00	0	D... - LDA
1 2017/61	...70	2017-12-13	13 600,00	13 600,00	0	D... - LDA
1 2017/62	...70	2017-12-18	15 800,00	15 800,00	0	D... - LDA
1 2017/63	...70	2017-12-18	19 900,00	19 900,00	0	D... - LDA
1 2017/64	...70	2017-12-18	15 600,00	15 600,00	0	D... - LDA
1 2017/65	...70	2017-12-18	33 000,00	33 000,00	0	D... - LDA
1 2017/66	...70	2017-12-18	17 400,00	17 400,00	0	D... - LDA
1 2017/67	...70	2017-12-18	71 300,00	71 300,00	0	D... - LDA
1 2017/68	...70	2017-12-18	25 400,00	25 400,00	0	D... - LDA
1 2017/69	...70	2017-12-18	19 500,00	19 500,00	0	D... - LDA
1 2017/70	...70	2017-12-20	21 800,00	21 800,00	0	D... - LDA
1 2017/71	...70	2017-12-20	18 800,00	18 800,00	0	D... - LDA
1 2017/72	...70	2017-12-21	26 100,00	26 100,00	0	D... - LDA
1 2017/73	...70	2017-12-22	18 500,00	18 500,00	0	D... - LDA
1 2017/74	...70	2017-12-22	21 500,00	21 500,00	0	D... - LDA
1 2017/75	...70	2017-12-22	27 700,00	27 700,00	0	D... - LDA
1 2017/76	...70	2017-12-29	24 700,00	24 700,00	0	D... - LDA
1 2017/77	...70	2017-12-29	20 800,00	20 800,00	0	D... - LDA
1 2017/78	...70	2017-12-29	18 400,00	18 400,00	0	D... - LDA
1 2017/79	...70	2017-12-29	24 900,00	24 900,00	0	D... - LDA
1 2017/80	...70	2017-12-29	19 700,00	19 700,00	0	D... - LDA
1 2017/81	...70	2017-12-30	34 400,00	34 400,00	0	D... - LDA
1 2017/82	...70	2017-12-30	24 900,00	24 900,00	0	D... - LDA
1 2017/83	...70	2017-12-30	53 600,00	53 600,00	0	D... - LDA
1 2017/84	...70	2017-12-30	25 200,00	25 200,00	0	D... - LDA
1 2017/85	...70	2017-12-30	44 700,00	44 700,00	0	D... - LDA
1 2017/86	...70	2017-12-30	22 100,00	22 100,00	0	D... - LDA
1 2017/87	...70	2017-12-30	29 300,00	29 300,00	0	D... - LDA
Soma do quarto trimestre de 2017			1.564.100,00	1.564.100,00	0
Soma de 2017 (TOTAL GLOBAL)			2.288.060,00	2.288.060,00	0

Número Documento	NIF Adquirente	Data de Emissão	Montante Total (€)	Valor Tributável (€)	Valor Iva (€)	Situação Doc.	Tipo Doc.	Regist. Emitente	Designação
1 2018/1	...70	2018-02-02	33 140,00	33 140,00	0	Registada	FT	E	D... - LDA
1 2018/2	...70	2018-02-09	43 300,00	43 300,00	0	Registada	FT	E	D... - LDA
1 2018/3	...70	2018-02-09	26 000,00	26 000,00	0	Registada	FT	E	D... - LDA
1 2018/4	...70	2018-02-17	24 700,00	24 700,00	0	Registada	FT	E	D... - LDA
1 2018/5	...06	2018-03-07	24 500,00	24 500,00	0	Registada	FT	E	G... - LDA
1 2018/6	...06	2018-03-07	35 442,00	35 442,00	0	Registada	FT	E	H... LDA
1 2018/7	...06	2018-03-07	32 543,00	32 543,00	0	Registada	FT	E	H... LDA
1 2018/8	...06	2018-03-07	28 187,00	28 187,00	0	Registada	FT	E	G... - LDA
1 2018/9	...38	2018-03-07	32 736,00	32 736,00	0	Registada	FT	E	GG
1 2018/10	...06	2018-03-07	19 935,00	19 935,00	0	Registada	FT	E	H... LDA
1 2018/11	...06	2018-03-07	17 862,00	17 862,00	0	Registada	FT	E	G... - LDA
1 2018/12	...17	2018-03-07	46 046,00	46 046,00	0	Registada	FT	E	F... - UNIPESSOAL LDA
1 2018/13	...06	2018-03-07	37 214,00	37 214,00	0	Registada	FT	E	G... - LDA
1 2018/14	...70	2018-03-07	22 500,00	22 500,00	0	Registada	FT	E	D... - LDA
1 2018/15	...70	2018-03-08	27 800,00	27 800,00	0	Registada	FT	E	D... - LDA
1 2018/16	...06	2018-03-09	20 344,00	20 344,00	0	Registada	FT	E	G... - LDA
1 2018/17	...06	2018-03-09	23 345,00	23 345,00	0	Registada	FT	E	G... - LDA
1 2018/18	...06	2018-03-09	15 643,00	15 643,00	0	Registada	FT	E	G... - LDA
1 2018/19	...06	2018-03-10	26 530,00	26 530,00	0	Registada	FT	E	G... - LDA
1 2018/20	...06	2018-03-10	20 586,00	20 586,00	0	Registada	FT	E	G... - LDA
1 2018/21	...06	2018-03-13	22 105,00	22 105,00	0	Registada	FT	E	G... - LDA
1 2018/22	...06	2018-03-17	29 604,00	29 604,00	0	Registada	FT	E	H... LDA
1 2018/23	...06	2018-03-26	24 341,00	24 341,00	0	Registada	FT	E	G... - LDA
Soma do primeiro trimestre de 2018			34.403,00	34.403,00

36 – em todas estas vendas indicadas no ponto 35 (destes factos assentes), foi indevidamente liquidado I.V.A. sobre o regime da margem;

37 – por outro lado, de acordo com as declarações periódicas de I.V.A., entregues pela arguida “A..., Unipessoal, Lda.” em 13 de Novembro de 2017 (fls. 167 dos presentes autos n.º 72/18.1IDCBR), 15 de Fevereiro de 2018 (fls. 168 destes autos n.º 72/18.1IDCBR) e 15 de Maio de 2018 (fls. 169 dos presentes autos n.º 72/18.1IDCBR), o montante contabilizado no ponto 35 (da presente factualidade), no valor global de € 634.403, inclui I.V.A. nos montantes de € 20.384,28 e de € 52.941,25 em 2017 e € 26.066,10 em 2018, valores estes que foram tidos em conta no cálculo do I.V.A. em falta, correspondente à vantagem patrimonial ilicitamente adquirida, que assim se concretiza, por exercício e-ou período de tributação:

2017

	201709T (€)	201712T (€)
valor comunicado de Base tributável (com IVA incluído) no sistema e-fatura (1)	723.960,00	1.564.100,00
valor de IVA comunicado na DP de IVA entregue (2)	20.384,28	52.941,25
base tributável sem IVA (3=1-2)	703.575,72	1.511.158,75
IVA à taxa de 23% referente à base tributável declarada (4) =(3)x0,23	161.822,42	347.566,51
IVA em falta (5=4-2)	141.438,14	294.625,26

2018

	201803T (€)
valor comunicado de Base tributável ( com IVA incluído) no sistema e-fatura (1)	634.403,00
valor de IVA comunicado na DP de IVA entregue (2)	26.066,10
base tributável sem IVA (3=1-2)	608.336,90
IVA à taxa de 23% referente à base tributável declarada (4)= (3)x0,23	139.917,49
IVA em falta (5=4-2)	113.851,39

38 – as faturas referidas no ponto 35 (desta factualidade provada) reportam-se às transmissões assim relacionadas, por veículo, todos eles ligeiros, de passageiros (todos com código “DE” em termos de país de procedência):

- no ano de 2017:

Número DAV	Designação Marca	Modelo	N.º do Chassi	Matrícula Nacional	Data Matrícula Nacional	Total Montante IA (€))	Total Valor CIF (€) (valor de compra fatura)
...01	PORSCHE	970	....78	..-TI-..	20170727	1 862,15 €	70 000,00 €
...10	PORSCHE	970	...08	..-TI-..	20170727	1 862,15 €	68 500,00 €
...77	MERCEDES-BENZ	245G	...75	..-TJ-..	20170731	2 274,55 €	23 529,41 €
...39	BMW	3K	...19	..-TL-..	20170809	5 745,12 €	19 630,00 €
...47	MERCEDES-BENZ	204K	...27	..-TL-..	20170809	6 127,99 €	11 200,00 €
...55	AUDI	8V	...20	..-TL-..	20170809	2 342,86 €	13 500,00 €
...96	MERCEDES-BENZ	204K	...28	..-TL-..	20170811	5 036,05 €	8 700,00 €
...50	MAZDA	GH	...35	..-TL-..	20170814	4 875,87 €	18 000,00 €
...59	MERCEDES-BENZ	245G	...94	..-TL-..	20170816	2 769,03 €	23 000,00 €
...34	MERCEDES-BENZ	212	...52	..-TO-..	20170915	4 156,00 €	31 900,00 €
...42	MERCEDES-BENZ	212	...49	..-TL-..	20170817	4 156,00 €	32 700,00 €
...30	MERCEDES-BENZ	245G	...62	..-TM-..	20170823	2 769,03 €	21 300,00 €
...06	MERCEDES-BENZ	204K	...09	..-TM-..	20170829	4 936,69 €	17 900,00 €
...49	AUDI	4G	...05	..-TM-..	20170829	4 784,22 €	21 200,00 €
...70	AUDI	B8	...50	..-TN-..	20170901	4 369,14 €	20 700,00 €
...57	MERCEDES-BENZ	204K	...21	..-TN-..	20170906	5 360,53 €	27 100,00 €
...47	MERCEDES-BENZ	245G	...16	..-TO-..	20170914	2 345,19 €	21 660,00 €
...77	MERCEDES-BENZ	204 X	...45	..-TO-..	20170915	9 746,57 €	48 730,00 €
...04	MINI	UKL/X	...	..-TO-..	20170915	5 121,59 €	13 999,00 €
...12	MERCEDES-BENZ	245G	...22	..-TO-..	20170915	4 583,49 €	18 000,00 €
...20	BMW	3C	...21	..-TO-..	20170915	4 964,93 €	23 000,00 €
...24	MERCEDES-BENZ	245G	...84	..-TO-..	20170919	2 415,83 €	23 600,00 €
...28	MERCEDES-BENZ	245G	...73	..-TO-..	20170921	2 345,19 €	20 495,00 €
...81	BMW	UKL-L	...54	..-TP-..	20170928	5 253,96 €	17 100,00 €
...70	MASERATI	M156	...55	..-TQ-..	20170929	14 532,28 €	50 500,00 €
...76	MERCEDES-BENZ	176	...21	..-TQ-..	20171004	3 880,62 €	16 005,50 €
...54	BMW	3C	...78	..-TQ-..	20171004	4 618,20 €	23 899,99 €
...62	MERCEDES-BENZ	204K	...41	..-TQ-..	20171004	4 585,03 €	12 840,00 €
...70	MERCEDES-BENZ	204K	...91	..-TQ-..	20171004	5 350,30 €	24 150,00 €
...53	BMW	3K	...61	..-TQ-..	20171006	5 591,57 €	17 130,00 €
...62	AUDI	4H	...84	..-TQ-..	20171009	14 044,92 €	30 250,00 €
...64	BMW	1K4	...60	..-TQ-..	20171012	5 626,47 €	20 000,00 €
...46	MERCEDES-BENZ	245G	...66	..-TQ-..	20171012	2 203,91 €	16 300,00 €
...88	MERCEDES-BENZ	204K	...43	..-TR-..	20171018	5 774,14 €	23 700,00 €
...96	LAND ROVER	LV	...06	..-TR-..	20171020	5 128,65 €	24 286,00 €
...87	MINI	UKL-L	...59	..-TR-..	20171019	1 828,91 €	14 150,00 €
...50	MERCEDES-BENZ	245G	...68	..-TR-..	20171020	2 415,83 €	21 400,00 €
...43	BMW	1K4	...57	..-TS-..	20171030	4 165,39 €	11 200,00 €
...77	MERCEDES-BENZ	245G	...95	..-TT-..	20171031	2 362,73 €	10 000,00 €
...10	MERCEDES-BENZ	245G	...52	..-TT-..	20171106	2 769,03 €	25 150,00 €
...52	MERCEDES-BENZ	204K	...34	..-TT-..	20171107	6 127,34 €	28 380,00 €
...08	MERCEDES-BENZ	176	...27	..-TT-..	20171108	1 514,98 €	11 300,00 €
...08	VOLVO	M	...25	..-TU-..	20171115	2 206,33 €	14 000,00 €
...08	MERCEDES-BENZ	245G	...38	..-TU-..	20171117	2 415,83 €	23 200,00 €
...16	MINI	FML2	...17	..-TU-..	20171117	1 960,33 €	13 277,31 €
...24	MINI	UKL-L	...39	..-TU-..	20171117	1 537,69 €	11 500,00 €
...32	MERCEDES-BENZ	245G	...17	..-TU-..	20171117	2 274,48 €	18 900,00 €
...67	MERCEDES-BENZ	212	...47	..-TU-..	20171117	6 573,70 €	31 000,00 €
...71	MERCEDES-BENZ	212	...94	..-TU-..	20171120	2 750,10 €	25 126,05 €
...98	MERCEDES-BENZ	204 X	...97	..-TU-..	20171120	9 685,48 €	34 500,00 €
...86	MERCEDES-BENZ	245G	...16	..-TU-..	20171121	1 938,89 €	14 277,00 €
...88	MERCEDES-BENZ	204	...02	..-TV-..	20171128	3 631,62 €	22 950,00 €
...00	BMW	5L	...31	..-TV-..	20171128	5 550,37 €	19 900,00 €
...18	NISSAN	J11	...58	..-TV-..	20171128	1 991,99 €	17 261,00 €
...26	MERCEDES-BENZ	245G	...48	..-TV-..	20171128	3 880,62 €	13 500,00 €
...34	BMW	1K4	...36	..-TV-..	20171128	2 171,33 €	9 800,00 €
...50	VOLKSWAGEN	3C	...	..-TV-..	20171128	4 510,42 €	18 907,56 €
...58	MERCEDES-BENZ	245G	...81	..-TX-..	20171129	1 514,98 €	13 000,00 €
...50	VOLKSWAGEN	3C	...	..-TZ-..	20171207	5 428,74 €	20 170,00 €
...80	MERCEDES-BENZ	245G	...73	..-TZ-..	20171211	5 350,30 €	24 680,00 €
...97	BMW	1K4	...53	..-TZ-..	20171212	2 342,86 €	10 700,00 €
...90	MERCEDES-BENZ	245G	...80	..-TZ-..	20171215	2 733,80 €	17 000,00 €
...03	MERCEDES-BENZ	245G	...35	..-TZ-..	20171215	2 274,55 €	22 600,00 €
...38	PORSCHE	970	...19	..-TZ-..	20171215	1 862,15 €	68 900,00 €
...53	MINI	UKL-L	...57	..-TZ-..	20171218	1 828,91 €	13 200,00 €
...61	PEUGEOT	8	...59	..-TZ-..	20171218	2 205,17 €	13 000,00 €
...70	MERCEDES-BENZ	245G	...04	..-TZ-..	20171218	5 867,30 €	26 540,00 €
...88	MERCEDES-BENZ	245G	...08	..-TZ-..	20171218	3 880,62 €	13 000,00 €
...00	MERCEDES-BENZ	245G	...45	..-TZ-..	20171218	2 733,80 €	16 600,00 €
...60	MERCEDES-BENZ	212K	...26	..-UA-..	20171219	2 962,94 €	15 300,00 €
...84	BMW	X5	...63	..-UA-..	20171222	14 962,83 €	38 000,00 €
...47	MERCEDES-BENZ	204K	...48	..-UA-..	20171221	4 645,43 €	19 397,00 €
...55	MERCEDES-BENZ	245G	...48	..-UA-..	20171219	4 998,63 €	16 300,00 €
...71	BMW	3K	...58	..-UA-..	20171221	4 377,31 €	13 600,00 €
...80	MERCEDES-BENZ	245G	...09	..-UA-..	20171220	5 148,61 €	20 403,36 €
...32	MERCEDES-BENZ	245G	...89	..-UA-..	20171221	5 491,58 €	21 700,00 €
...50	VOLKSWAGEN	AU	...07	..-UB-..	20171229	3 597,80 €	17 983,19 €
...06	MERCEDES-BENZ	212	...45	..-UB-..	20171229	4 156,00 €	29 700,00 €
...22	MERCEDES-BENZ	204K	...03	..-UB-..	20171228	5 360,53 €	19 000,00 €
...30	MERCEDES-BENZ	245G	...59	..-UB-..	20171228	2 733,80 €	16 386,55 €
...49	BMW	3C	...00	..-UB-..	20171229	5 061,35 €	28 190,00 €
...11	MERCEDES-BENZ	245G	...47	..-UB-..	20171228	2 203,91 €	15 600,00 €
...20	MERCEDES-BENZ	245G	...52	..-UB-..	20171228	2 380,60 €	17 900,00 €
...38	MERCEDES-BENZ	245G	...40	..-UB-..	20171228	2 415,83 €	21 731,09 €
...25	MERCEDES-BENZ	245G	...01	..-UB-..	20171229	5 077,97 €	19 300,00 €
Soma     € 1.874.065,01

- no ano de 2018:

Ano / Número DAV	Estância Aduaneira	Data de Versão	Quadro/Chassis	Matrícula Nacional	valor aquisição (€)	valor venda (€)	margem c IVA =  v.venda – v. compra (€)	margem sem IVA (€)	IVA (€)
...78	PT000115	2018-01-29	...98	..-UE-..	26 000,00	35 442,00	9 442,00	7 676,42	1 765,58
...49	PT000115	2018-01-30	...31	..-UE-..	24 600,00	32 543,00	7 943,00	6 457,72	1 485,28
...70	PT000115	2018-01-31	...36	..-UE-..	20 151,26	28 187,00	8 035,74	6 533,12	1 502,62
...12	PT000115	2018-02-01	...52	..-UE-..	20 159,00	26 000,00	5 841,00	4 748,78	1 092,22
...70	PT000115	2018-02-01	...76	..-UE-..	28 000,00	33 140,00	5 140,00	4 178,86	961,14
...75	PT000115	2018-02-07	...92	..-UF-..	24 000,00	32 736,00	8 736,00	7 102,44	1 633,56
...32	PT000115	2018-02-08	...30	..-UF-..	36 000,00	43 300,00	7 300,00	5 934,96	1 365,04
...60	PT000115	2018-02-16	...85	..-UG-..	21 000,00	24 700,00	3 700,00	3 008,13	691,87
...79	PT000115	2018-02-16	...	..-UG-..	18 150,00	19 935,00	1 785,00	1 451,22	333,78
...55	PT000115	2018-02-20	...08	..-UG-..	13 840,00	17 862,00	4 022,00	3 269,92	752,08
...19	PT000115	2018-02-22	...39	..-UG-..	37 300,00	46 046,00	8 746,00	7 110,57	1 635,43
...66	PT000115	2018-03-01	...19	..-UH-..	29 090,00	37 214,00	8 124,00	6 604,88	1 519,12
...84	PT000115	2018-03-12	...22	..-UJ-..	14 521,01	22 105,00	7 583,99	6 165,85	1 418,15
...00	PT000115	2018-03-06	...08	..-UI-..	19 700,00	24 500,00	4 800,00	3 902,44	897,56
...23	PT000115	2018-03-06	...35	..-UI-..	19 550,00	22 500,00	2 950,00	2 398,37	551,63
...87	PT000115	2018-03-07	...14	..-UI-..	26 000,00	27 800,00	1 800,00	1 463,41	336,58
...89	PT000115	2018-03-08	...68	..-UJ-..	17 300,00	23 345,00	6 045,00	4 914,63	1 130,36
...59	PT000115	2018-05-30	...38	..-UJ-..	11 600,00	15 643,00	4 043,00	3 286,99	756,01
...02	PT000115	2018-05-23	...49	..-UJ-..	14 689,08	20 344,00	5 654,92	4 597,50	1 057,43
...61	PT000115	2018-04-23	...59	..-UJ-..	16 300,00	20 586,00	4 286,00	3 484,55	801,45
...75	PT000115	2018-04-23	...08	..-UJ-..	17 966,39	26 530,00	8 563,61	6 962,28	1 601,32
...80	PT000115	2018-03-16	...22	..-UJ-..	24 680,00	29 604,00	4 924,00	4 003,25	920,75
...77	PT000115	2018-04-10	...53	..-UO-..	18 560,00	24 341,00	5 781,00	4 700,00	1 081,00
Soma					499.156,74	634.403,00 (1)	135.246,26	109.956,31	25.289,95
(1)Valor igual ao valor do e-fatura, conforme referido em 35 (destes factos provados).
2018
Ano / Número DAV	Estância Aduaneira	Data de Versão	Quadro/Chassis	Matrícula Nacional	valor aquisição (€)	valor venda (€)	margem c IVA =  v.venda – v. compra (€)	margem sem IVA (€)	IVA (€)
...50	PT000115	2018-01-17	...13	..-UC-..	22.268,91	25.200,00 (1)	2.931,09	2.383,00	548,09
(1) Factura 84/2017 e veículo com DAV em 2018 e com IVA liquidado na Alemanha (factura não tem NIF português).

39 – os elementos indicados nos pontos 20, 33 a 35, 37 e 38 (todos destes factos provados), em termos de valores das transacções, são o resultado das comunicações da sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.” No sistema “E-fatura” (fls. 210 a 212 dos presentes autos), conjugados com os valores declarados pela sociedade nas declarações periódicas de I.V.A. (fls. 167 a 169 destes mesmos autos), de onde se extraíram os montantes correspondentes ao I.V.A. em falta nos cofres do Estado, nos períodos do terceiro e do quarto trimestres de 2017 e do primeiro trimestre de 2018;

40 – o arguido AA sabia, enquanto único gerente da sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.” a partir de 7 de Julho de 2017, que era obrigação fiscal da arguida “A..., Unipessoal, Lda.” declarar e entregar ao Estado as quantias referentes a I.V.A. devidas pela aquisição (no mercado intracomunitário e-ou nacional) e venda em território nacional dos veículos automóveis no regime de tributação normal, e não pelo regime da margem, face ao regime e modo de aquisição, e que, ao não o fazer, prejudicava, como prejudicou, a Fazenda Nacional, porque não liquidava o imposto devido por aquelas operações nem o entregava, o que visava, quis, conseguiu e dele ilegitimamente se apropriou.;

41 – mais sabia que a arguida “A..., Unipessoal, Lda.” estava fiscalmente obrigada a fazer a entrega das declarações periódicas de I.V.A., nas quais tinha a obrigação de inserir os dados reais relativos à sua actividade, e que, ao alterar os dados delas constantes, prejudicava a Fazenda Nacional, porque não liquidava nem entregava o correspondente imposto devido, o que visava, quis e conseguiu;

42 – não obstante esse conhecimento, o arguido AA, por si e em representação da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, praticou os factos descritos, ciente que estava de que, ao aplicar regime diverso de I.V.A. nas aquisições-vendas efectuadas, fazendo-o constar das facturas emitidas e das declarações periódicas de I.V.A. nos trimestres acima indicados e nos valores descritos, estava a alterar os factos e os valores de I.V.A. que deviam constar dessas facturas e declarações, e a diminuir o valor de I.V.A. liquidado e a entregar nos cofres do Estado pela arguida “A..., Unipessoal, Lda.” em, pelo menos, € 1.217.268,35 [sendo € 964.454,18 relativos ao ano de 2017 (ascendendo o I.V.A. não liquidado ao montante de € 436.063,40 e o indevidamente deduzido a € 528.390,78) e € 252.814,17 ao ano de 2018 (sendo o I.V.A. não liquidado no montante de € 113.851,39 e o indevidamente deduzido no valor de € 138.962,78), conforme discriminado por ano e por períodos temporais nos pontos 33 e 34 (destes factos provados)], o que quis e conseguiu;

43 – agiu o arguido AA, por si e em representação da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, com a intenção, concretizada, de se beneficiar a si e à sociedade, obtendo por esta via, como obteve, maiores ganhos à custa do imposto não entregue nos cofres do Estado, benefício patrimonial fiscal a que sabia não ter direito, em detrimento e prejuízo da Fazenda Nacional;

44 – prosseguiu com as suas condutas na concretização de um plano destinado a diminuir fraudulentamente os montantes de imposto devidos, aproveitando-se do facto de ter obtido benefícios ilegítimos e não ter sido detectado pela Administração Tributária, continuando, assim, do mesmo modo, a actividade criminosa vinda de descrever, com o propósito, concretizado, de engrandecer o seu património e o da arguida “A..., Unipessoal, Lda.” à custa do não pagamento de impostos devidos ao Estado;

45 – mais sabia o arguido AA que com as condutas descritas estava a atentar contra a verdade e a transparência que devem pautar as relações entre os contribuintes e a Administração Fiscal, colocando em causa a credibilidade, segurança e valor probatório que o Estado confere às declarações periódicas de I.V.A., mas nem esse conhecimento o demoveu de levar por diante as suas condutas nos termos descritos;

46 – quis o arguido AA, ainda, ocultar factos e-ou valores não declarados, assim como a documentação contabilística da sociedade, o que sabia estar obrigado a fornecer e a revelar à Administração Tributária, mas apesar disso, não exibiu essa contabilidade e demais documentos, apesar de devidamente notificado para o efeito, tudo com vista a obter vantagens patrimoniais indevidas, como obteve, por via da utilização ilegítima que sabia ter feito com a aplicação às transmissões que efectuou do especial regime da margem, nos termos narrados;

47 – o arguido AA agiu sempre de forma livre, voluntária e consciente, no seu interesse e em nome e no interesse da sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, e apesar de saber que as condutas por si praticadas eram proibidas e punidas por lei penal, não se absteve de as prosseguir;

II (autos apensos n.º 32/18....)

48 – antes, em 9 de Fevereiro de 2015, foi constituída a sociedade comercial “B..., Unipessoal, Lda.”, tendo como único gerente o arguido AA;

49 – em 2 de Agosto de 2017, a ora referida “B..., Unipessoal, Lda.” foi dissolvida, com encerramento da liquidação, cancelamento da matrícula e registo dessa dissolução na mesma data;

50 – a mencionada “B..., Unipessoal, Lda.” declarou o início de actividade em 13 de Fevereiro de 2015 e cessou a actividade em 30 de Junho de 2017, estando registada com o código de actividade económica 45110-R3, com o objecto principal de comércio de veículos automóveis ligeiros, e secundário outras actividades de consultadoria para os negócios;

51 – a “B..., Unipessoal, Lda.” era sujeito passivo de I.V.A., enquadrada no regime geral, com periodicidade trimestral, e sujeito passivo de I.R.C., enquadrada no regime geral;

52 – no período em que exerceu a sua actividade, a “B..., Unipessoal, Lda.” foi sempre gerida, de facto e de direito, pelo arguido AA, gerente único, sendo este que dirigia os destinos da sociedade;

53 – mais exactamente, era o arguido AA o responsável por todas as decisões que eram tomadas na aludida “B..., Unipessoal, Lda.”, designadamente na área económica, financeira e contabilística;

54 – assim, foi o arguido AA quem sempre tomou todas as decisões necessárias ao funcionamento da “B..., Unipessoal, Lda.”, nomeadamente as relativas à compra e venda de viaturas, à gestão das receitas e despesas da sociedade, ao cumprimento das obrigações tributárias e respectivo pagamento;

55 – nos anos de 2015, 2016 e 2017, a “B..., Unipessoal, Lda.” declarou a aquisição de veículos no mercado intracomunitário no valor de € 8.346.580,04, e no mercado interno no valor de € 997.275,89, nos seguintes valores de compras parcelares-ano, de acordo com cada Declaração Anual de Informação Contabilística e Fiscal apresentada nesses anos (I.E.S.):

- no ano de 2015, a aquisição de veículos no mercado intracomunitário no valor de € 1.517.694,79, e no mercado interno no valor de € 96.500;

- no ano de 2016, a aquisição de veículos no mercado intracomunitário no valor de € 4.467.242,65, e no mercado interno no valor de € 752.698,25;

- no ano de 2017, a aquisição de veículos no mercado intracomunitário no valor de € 2.361.642,60, e no mercado interno no valor de € 148.077,64;

56 – nos períodos de imposto referidos no ponto 55 (desta factualidade assente), a “B..., Unipessoal, Lda.” fez constar na sua contabilidade compras no mercado intracomunitário de 79 veículos em 2015, 188 veículos em 2016 e 50 veículos em 2017, já associados à denominada “Declaração Aduaneira de Venda” (....) conforme mapa constante de sistema informático da Autoridade Tributária Aduaneira – cfr. fls. 740 a 746 dos autos apensos n.º 32/18....);

57 – as aquisições destes veículos, porque se tratavam de aquisições intracomunitárias de bens, constituíram operações tributadas em Portugal, pelo que implicam a liquidação de I.V.A. aquando da sua venda;

58 – também as viaturas adquiridas no mercado interno são operações tributadas, impondo-se a liquidação de I.V.A. aquando da sua venda;

59 – o arguido AA, na qualidade de único gerente da “B..., Unipessoal, Lda.”, em data não concretamente apurada do segundo trimestre do ano de 2015, decidiu diminuir fraudulentamente o montante de I.V.A. a entregar pela sociedade por si representada à Fazenda Nacional;

60 – para tanto, decidiu aplicar a todas as vendas efectuadas o já acima aludido regime da margem, que lhe permitia reduzir o valor do I.V.A. liquidado;

61 – assim, no âmbito da sua actividade, no decurso dos anos de 2015, 2016 e 2017, a “B..., Unipessoal, Lda.” vendeu as viaturas adquiridas no mercado intracomunitário e em Portugal que a seguir se especificam (cfr. fls. 301 a 306 dos autos apensos n.º 32/18....), para o que emitiu as respectivas facturas, nas quais foi feito constar o preço de venda final, sem discriminação do valor de I.V.A. (o que apenas se tornava possível se utilizado o referido regime da margem), lançando mão, indevidamente, da liquidação do I.V.A. pelo regime da margem;

62 – as facturas emitidas, e que correspondem a vendas de viaturas usadas realizadas nesse período de 2015 a 2017, são as discriminadas na seguinte tabela, tendo sido emitidas pelos valores indicados na coluna “total”, constando das colunas “I.V.A. liquidado” e “I.V.A. em falta” o valor de I.V.A. devido:

Ano (1)	Trimestre (2)	Data (3)	Matrícula (4)	Total da fatura[1](€) (5)	IVA liquidado[2](€) (6)	Base  tributável[3](€) (7)	IVA apurado[4](€) (8)	IVA em falta[5] (€) (9)
2015	segundo	30-04-2015	..-PS-..	23 000,00	1 308,94	21 691,06	4 988,94	3 680,00
2015	segundo	30-04-2015	..-PT-..	21 977,00	1 131,79	20 845,21	4 794,40	3 662,61
2015	s   segundo	30-04-2015	..-PT-..	23 126,75	977,52	22 149,23	5 094,32	4 116,80
2015	segundo	31-05-2015	..-PX-..	18 500,00	617,07	17 882,93	4 113,07	3 496,00
2015	segundo	31-05-2015	..-PU-..	21 000,00	1 365,04	19 634,96	4 516,04	3 151,00
2015	segundo	30-06-2015	..-QA-..	25 600,00	780,13	24 819,87	5 708,57	4 928,44
Soma	segundo				6 180,49	127 023,26	29 215,35	23 034,86
2015	terceiro	31-07-2015	..-QF-..	8 200,00	261,79	7 938,21	1 825,79	1 564,00
2015	terceiro	31-07-2015	..-QF-..	13 500,00	797,52	12 702,48	2 921,57	2 124,05
2015	terceiro	31-07-2015	..-PQ-..	11 000,00	981,71	10 018,29	2 304,21	1 322,50
2015	terceiro	31-07-2015	..-QB-..	50 000,00	822,77	49 177,23	11 310,76	10 487,99
2015	terceiro	31-07-2015	..-QE-..	21 600,00	1 926,02	19 673,98	4 525,02	2 599,00
2015	terceiro	31-07-2015	..-QB-..	35 000,00	1 851,22	33 148,78	7 624,22	5 773,00
2015	terceiro	31-07-2015	..-QA-..	30 000,00	883,54	29 116,46	6 696,79	5 813,25
2015	terceiro	31-08-2015	..-QH-..	14 500,00	906,91	13 593,09	3 126,41	2 219,50
2015	terceiro	31-08-2015	..-QH-..	22 500,00	925,61	21 574,39	4 962,11	4 036,50
2015	terceiro	31-08-2015	..-PV-..	29 500,00	1 434,04	28 065,96	6 455,17	5 021,13
2015	terceiro	31-08-2015	..-QD-..	27 500,00	1 608,13	25 891,87	5 955,13	4 347,00
2015	terceiro	31-08-2015	..-QC-..	23 500,00	1 327,64	22 172,36	5 099,64	3 772,00
2015	terceiro	31-08-2015	..-QG-..	11 000,00	523,58	10 476,42	2 409,58	1 886,00
2015	terceiro	31-08-2015	..-PX-..	21 000,00	804,06	20 195,94	4 645,07	3 841,01
2015	terceiro	31-08-2015	..-QG-..	14 000,00	682,52	13 317,48	3 063,02	2 380,50
2015	terceiro	31-08-2015	..-QE-..	25 500,00	760,31	24 739,69	5 690,13	4 929,82
2015	terceiro	31-08-2015	..-PP-..	12 000,00	710,57	11 289,43	2 596,57	1 886,00
2015	terceiro	31-08-2015	..-QB-..	22 280,00	729,27	21 550,73	4 956,67	4 227,40
2015	terceiro	30-09-2015	..-QI-..	11 500,00	560,97	10 939,03	2 515,98	1 955,01
2015	terceiro	30-09-2015	..-QA-..	26 000,00	1 066,79	24 933,21	5 734,64	4 667,85
Soma	terceiro				19 564,97	410 515,03	94 418,46	74 853,49
2015	quarto	30-11-2015	..-QE-..	27 000,00	657,46	26 342,54	6 058,78	5 401,32
2015	quarto	30-11-2015	..-QO-..	18 700,00	523,58	18 176,42	4 180,58	3 657,00
2015	quarto	30-11-2015	..-QL-..	8 700,00	299,19	8 400,81	1 932,19	1 633,00
2015	quarto	30-11-2015	..-QI-..	9 000,00	186,99	8 813,01	2 026,99	1 840,00
2015	quarto	30-11-2015	..-QL-..	6 880,00	304,80	6 575,20	1 512,30	1 207,50
2015	quarto	30-11-2015	..-QI-..	7 600,00	186,99	7 413,01	1 704,99	1 518,00
2015	quarto	30-11-2015	..-QG-..	18 000,00	626,42	17 373,58	3 995,92	3 369,50
2015	quarto	30-11-2015	..-QL-..	15 700,00	317,89	15 382,11	3 537,89	3 220,00
2015	quarto	30-11-2015	..-QO-..	23 000,00	744,60	22 255,40	5 118,74	4 374,14
2015	quarto	30-11-2015	..-QO-..	55 000,00	2 281,30	52 718,70	12 125,30	9 844,00
2015	quarto	30-11-2015	..-QL-..	29 000,00	729,27	28 270,73	6 502,27	5 773,00
2015	quarto	30-11-2015	..-QG-..	23 500,00	934,96	22 565,04	5 189,96	4 255,00
2015	quarto	30-11-2015	..-QM-..	16 000,00	822,77	15 177,23	3 490,76	2 667,99
2015	quarto	30-11-2015	..-QM-..	29 800,00	897,56	28 902,44	6 647,56	5 750,00
2015	quarto	30-11-2015	..-QF-..	12 000,00	261,79	11 738,21	2 699,79	2 438,00
2015	quarto	30-11-2015	..-PZ-..	15 000,00	804,06	14 195,94	3 265,07	2 461,01
2015	quarto	30-11-2015	..-QL-..	27 700,00	907,29	26 792,71	6 162,32	5 255,03
2015	quarto	30-11-2015	..-QI-..	26 000,00	710,57	25 289,43	5 816,57	5 106,00
2015	quarto	31-12-2015	..-QR-..	26 250,00	832,11	25 417,89	5 846,11	5 014,00
2015	quarto	31-12-2015	..-QF-..	21 700,00	669,81	21 030,19	4 836,94	4 167,13
2015	quarto	31-12-2015	..-QH-..	21 950,00	813,42	21 136,58	4 861,41	4 047,99
2015	quarto	31-12-2015	..-QS-..	29 790,00	856,41	28 933,59	6 654,73	5 798,32
2015	quarto	31-12-2015	..-QP-..	15 800,00	835,10	14 964,90	3 441,93	2 606,83
2015	quarto	31-12-2015	..-QP-..	26 080,00	762,93	25 317,07	5 822,93	5 060,00
2015	quarto	31-12-2015	..-QG-..	21 840,00	680,65	21 159,35	4 866,65	4 186,00
2015	quarto	31-12-2015	..-QR-..	38 160,00	852,68	37 307,32	8 580,68	7 728,00
2015	quarto	31-12-2015	..-QQ-..	20 000,00	1 533,33	18 466,67	4 247,33	2 714,00
2015	quarto	31-12-2015	..-QS-..	24 990,00	1 550,16	23 439,84	5 391,16	3 841,00
2015	quarto	31-12-2015	..-QB-..	18 680,00	790,97	17 889,03	4 114,48	3 323,51
2015	quarto	31-12-2015	..-QS-..	24 900,00	1 664,23	23 235,77	5 344,23	3 680,00
2015	quarto	31-12-2015	..-QR-..	19 000,00	1 178,05	17 821,95	4 099,05	2 921,00
2015	quarto	31-12-2015	..-QQ-..	26 060,00	0,00	26 060,00	5 993,80	5 993,80
2015	quarto	31-12-2015	..-QQ-..	28 900,00	261,79	28 638,21	6 586,79	6 325,00
Soma	quarto				25 479,13	707 200,87	162 656,20	137 177,07
Total 2015								235.065,42
2016	primeiro	31-01-2016	..-QU-..	17 900,00	747,97	17 152,03	3 944,97	3 197,00
2016	primeiro	29-02-2016	..-QS-..	16 936,18	747,03	16 189,15	3 723,50	2 976,47
2016	primeiro	29-02-2016	..-QX-..	12 950,00	425,92	12 524,08	2 880,54	2 454,62
2016	primeiro	29-02-2016	..-QV-..	15 000,00	1 140,64	13 859,36	3 187,65	2 047,01
2016	primeiro	29-02-2016	..-QZ-..	62 320,00	1 973,75	60 346,25	13 879,64	11 905,89
2016	primeiro	29-02-2016	..-QX-..	30 000,00	1 290,24	28 709,76	6 603,24	5 313,00
2016	primeiro	29-02-2016	..-QV-..	26 750,00	1 523,23	25 226,77	5 802,16	4 278,93
2016	primeiro	31-03-2016	..-QZ-..	25 850,00	779,63	25 070,37	5 766,19	4 986,56
2016	primeiro	31-03-2016	..-RB-..	21 500,00	850,81	20 649,19	4 749,31	3 898,50
2016	primeiro	31-03-2016	..-RA-..	29 000,00	1 054,38	27 945,62	6 427,49	5 373,11
Soma	primeiro				10 533,60	247 672,58	56 964,69	46 431,09
2016	segundo	30-04-2016	..-RG-..	11 000,00	981,71	10 018,29	2 304,21	1 322,50
2016	segundo	30-04-2016	..-QX-..	21 500,00	641,90	20 858,10	4 797,36	4 155,46
2016	segundo	30-04-2016	..-RC-..	37 500,00	1 198,16	36 301,84	8 349,42	7 151,26
2016	segundo	30-04-2016	..-QO-..	21 200,00	743,10	20 456,90	4 705,09	3 961,99
2016	segundo	30-04-2016	..-RF-..	20 000,00	822,77	19 177,23	4 410,76	3 587,99
2016	segundo	30-04-2016	..-QX-..	23 480,00	220,65	23 259,35	5 349,65	5 129,00
2016	segundo	30-04-2016	..-RE-..	29 500,00	198,03	29 301,97	6 739,45	6 541,42
2016	segundo	30-04-2016	..-RB-..	8 600,00	492,46	8 107,54	1 864,73	1 372,27
2016	segundo	30-04-2016	..-RB-..	17 000,00	841,46	16 158,54	3 716,46	2 875,00
2016	segundo	30-04-2016	..-QT-..	20 000,00	597,25	19 402,75	4 462,63	3 865,38
2016	segundo	30-04-2016	..-QT-..	28 000,00	822,77	27 177,23	6 250,76	5 427,99
2016	segundo	30-04-2016	..-QS-..	53 800,00	1 926,02	51 873,98	11 931,02	10 005,00
2016	segundo	30-04-2016	..-QT-..	11 500,00	934,96	10 565,04	2 429,96	1 495,00
2016	segundo	30-04-2016	..-RB-..	14 500,00	0,00	14 500,00	3 335,00	3 335,00
2016	segundo	30-04-2016	..-RA-..	29 000,00	1 180,09	27 819,91	6 398,58	5 218,49
2016	segundo	30-04-2016	..-RA-..	24 500,00	916,26	23 583,74	5 424,26	4 508,00
2016	segundo	30-04-2016	..-RE-..	17 990,00	652,60	17 337,40	3 987,60	3 335,00
2016	segundo	30-04-2016	..-RE-..	32 000,00	1 421,14	30 578,86	7 033,14	5 612,00
2016	segundo	30-04-2016	..-RE-..	25 700,00	1 234,15	24 465,85	5 627,15	4 393,00
2016	segundo	30-04-2016	..-QT-..	30 000,00	749,54	29 250,46	6 727,61	5 978,07
2016	segundo	30-04-2016	..-QX-..	17 000,00	841,46	16 158,54	3 716,46	2 875,00
2016	segundo	30-04-2016	..-QT-..	30 000,00	1 227,23	28 772,77	6 617,74	5 390,51
2016	segundo	30-04-2016	..-QR-..	53 500,00	2 056,91	51 443,09	11 831,91	9 775,00
2016	segundo	30-04-2016	..-QS-..	27 000,00	0,00	27 000,00	6 210,00	6 210,00
2016	segundo	30-04-2016	..-RC-..	13 750,00	701,22	13 048,78	3 001,22	2 300,00
2016	segundo	30-04-2016	..-QS-..	24 500,00	953,66	23 546,34	5 415,66	4 462,00
2016	segundo	30-04-2016	..-QA-..	11 000,00	729,27	10 270,73	2 362,27	1 633,00
2016	segundo	30-04-2016	..-QM-..	19 500,00	735,25	18 764,75	4 315,89	3 580,64
2016	segundo	30-04-2016	..-RE-..	25 000,00	850,81	24 149,19	5 554,31	4 703,50
2016	segundo	30-04-2016	..-QT-..	26 500,00	871,38	25 628,62	5 894,58	5 023,20
2016	segundo	21-05-2016	..-RH-..	21 295,00	1 130,36	20 164,64	4 637,87	3 507,51
2016	segundo	31-05-2016	..-QP-..	89 500,00	2 730,08	86 769,92	19 957,08	17 227,00
2016	segundo	31-05-2016	..-RH-..	20 000,00	112,76	19 887,24	4 574,07	4 461,31
2016	segundo	31-05-2016	..-RG-..	24 500,00	912,52	23 587,48	5 425,12	4 512,60
2016	segundo	31-05-2016	..-RE-..	30 000,00	1 336,99	28 663,01	6 592,49	5 255,50
2016	segundo	31-05-2016	..-RI-..	18 000,00	495,53	17 504,47	4 026,03	3 530,50
2016	segundo	31-05-2016	..-RA-..	24 000,00	0,00	24 000,00	5 520,00	5 520,00
2016	segundo	31-05-2016	..-RF-..	25 480,00	0,00	25 480,00	5 860,40	5 860,40
2016	segundo	31-05-2016	..-RE-..	20 700,00	811,55	19 888,45	4 574,34	3 762,79
2016	segundo	31-05-2016	..-RF-..	16 500,00	1 435,44	15 064,56	3 464,85	2 029,41
2016	segundo	31-05-2016	..-RB-..	29 890,00	1 206,67	28 683,33	6 597,17	5 390,50
2016	segundo	31-05-2016	..-RH-..	25 300,00	0,00	25 300,00	5 819,00	5 819,00
2016	segundo	31-05-2016	..-RI-..	28 000,00	993,10	27 006,90	6 211,59	5 218,49
2016	segundo	31-05-2016	..-RC-..	15 800,00	0,00	15 800,00	3 634,00	3 634,00
2016	segundo	31-05-2016	..-RI-..	39 000,00	2 430,90	36 569,10	8 410,89	5 979,99
2016	segundo	31-05-2016	..-QT-..	13 400,00	402,03	12 997,97	2 989,53	2 587,50
2016	segundo	31-05-2016	..-RH-..	30 000,00	1 178,05	28 821,95	6 629,05	5 451,00
2016	segundo	31-05-2016	..-RI-..	23 500,00	968,74	22 531,26	5 182,19	4 213,45
2016	segundo	31-05-2016	..-RI-..	10 500,00	579,68	9 920,32	2 281,67	1 701,99
2016	segundo	30-06-2016	..-RJ-..	17 000,00	587,16	16 412,84	3 774,95	3 187,79
2016	segundo	30-06-2016	..-RN-..	39 000,00	1 402,44	37 597,56	8 647,44	7 245,00
2016	segundo	30-06-2016	..-RN-..	18 200,00	916,26	17 283,74	3 975,26	3 059,00
2016	segundo	30-06-2016	..-RN-..	17 590,00	858,29	16 731,71	3 848,29	2 990,00
2016	segundo	30-06-2016	..-RH-..	20 000,00	1 178,05	18 821,95	4 329,05	3 151,00
2016	segundo	30-06-2016	..-RL-..	23 000,00	1 318,29	21 681,71	4 986,79	3 668,50
Soma	segundo				48 527,10	1 316 147,90	302 714,02	254 186,92
2016	terceiro	31-07-2016	..-RO-..	20 000,00	600,24	19 399,76	4 461,94	3 861,70
2016	terceiro	31-07-2016	..-RO-..	21 500,00	469,35	21 030,65	4 837,05	4 367,70
2016	terceiro	31-07-2016	..-RM-..	22 000,00	916,26	21 083,74	4 849,26	3 933,00
2016	terceiro	31-07-2016	..-RQ-..	20 000,00	916,26	19 083,74	4 389,26	3 473,00
2016	terceiro	31-07-2016	..-RG-..	18 900,00	747,97	18 152,03	4 174,97	3 427,00
2016	terceiro	31-07-2016	..-RI-..	30 400,00	1 009,76	29 390,24	6 759,76	5 750,00
2016	terceiro	31-07-2016	..-RQ-..	64 500,00	2 898,37	61 601,63	14 168,37	11 270,00
2016	terceiro	31-07-2016	..-RL-..	13 614,68	507,62	13 107,06	3 014,62	2 507,00
2016	terceiro	31-07-2016	..-RL-..	31 500,00	747,96	30 752,04	7 072,97	6 325,01
2016	terceiro	31-07-2016	..-RL-..	25 750,00	1 798,03	23 951,97	5 508,95	3 710,92
2016	terceiro	31-07-2016	..-RM-..	27 000,00	766,67	26 233,33	6 033,67	5 267,00
2016	terceiro	31-07-2016	..-RP-..	18 600,00	809,88	17 790,12	4 091,73	3 281,85
2016	terceiro	31-07-2016	..-RF-..	30 500,00	186,99	30 313,01	6 971,99	6 785,00
2016	terceiro	31-07-2016	..-RM-..	82 500,00	3 552,84	78 947,16	18 157,85	14 605,01
2016	terceiro	31-08-2016	..-RQ-..	22 200,00	1 008,50	21 191,50	4 874,05	3 865,55
2016	terceiro	31-08-2016	..-RD-..	18 000,00	1 075,20	16 924,80	3 892,70	2 817,50
2016	terceiro	31-08-2016	..-RQ-..	41 000,00	2 520,46	38 479,54	8 850,29	6 329,83
2016	terceiro	31-08-2016	..-RL-..	21 600,00	906,91	20 693,09	4 759,41	3 852,50
2016	terceiro	31-08-2016	..-RQ-..	32 000,00	1 047,16	30 952,84	7 119,15	6 071,99
2016	terceiro	31-08-2016	..-RS-..	28 300,00	1 178,05	27 121,95	6 238,05	5 060,00
2016	terceiro	31-08-2016	..-RS-..	21 500,00	663,82	20 836,18	4 792,32	4 128,50
2016	terceiro	31-08-2016	..-RQ-..	57 000,00	3 403,25	53 596,75	12 327,25	8 924,00
2016	terceiro	31-08-2016	..-RN-..	28 400,00	237,10	28 162,90	6 477,47	6 240,37
2016	terceiro	31-08-2016	..-RN-..	21 500,00	953,66	20 546,34	4 725,66	3 772,00
2016	terceiro	31-08-2016	..-QM-..	20 000,00	660,45	19 339,55	4 448,10	3 787,65
2016	terceiro	31-08-2016	..-RL-..	25 000,00	1 159,35	23 840,65	5 483,35	4 324,00
2016	terceiro	31-08-2016	..-RL-..	23 500,00	2 060,65	21 439,35	4 931,05	2 870,40
2016	terceiro	30-09-2016	..-RX-..	28 500,00	1 028,45	27 471,55	6 318,46	5 290,01
2016	terceiro	30-09-2016	..-RS-..	53 500,00	2 337,40	51 162,60	11 767,40	9 430,00
2016	terceiro	30-09-2016	..-RU-..	25 900,00	691,87	25 208,13	5 797,87	5 106,00
2016	terceiro	30-09-2016	..-RS-..	23 000,00	1 009,76	21 990,24	5 057,76	4 048,00
2016	terceiro	30-09-2016	..-RU-..	24 900,00	586,22	24 313,78	5 592,17	5 005,95
2016	terceiro	30-09-2016	..-RT-..	15 000,00	604,97	14 395,03	3 310,86	2 705,89
2016	terceiro	30-09-2016	..-RU-..	40 000,00	2 804,88	37 195,12	8 554,88	5 750,00
2016	terceiro	30-09-2016	..-RU-..	23 500,00	1 333,25	22 166,75	5 098,35	3 765,10
2016	terceiro	30-09-2016	..-RQ-..	23 000,00	1 047,16	21 952,84	5 049,15	4 001,99
2016	terceiro	30-09-2016	..-RG-..	27 500,00	963,01	26 536,99	6 103,51	5 140,50
Soma	terceiro				45 209,73	1 026 354,95	236 061,64	190 851,91
2016	quarto	31-10-2016	..-SA-..	22 445,00	971,19	21 473,81	4 938,98	3 967,79
2016	quarto	31-10-2016	..-SA-..	21 750,00	420,92	21 329,08	4 905,69	4 484,77
2016	quarto	31-10-2016	..-RX-..	53 000,00	2 804,88	50 195,12	11 544,88	8 740,00
2016	quarto	31-10-2016	..-RX-..	18 000,00	962,46	17 037,54	3 918,63	2 956,17
2016	quarto	31-10-2016	..-RZ-..	28 580,00	1 062,11	27 517,89	6 329,11	5 267,00
2016	quarto	31-10-2016	..-RZ-..	16 340,00	615,13	15 724,87	3 616,72	3 001,59
2016	quarto	31-10-2016	..-SA-..	24 990,00	1 611,92	23 378,08	5 376,96	3 765,04
2016	quarto	31-10-2016	..-RT-..	34 457,00	978,46	33 478,54	7 700,06	6 721,60
2016	quarto	31-10-2016	..-RR-..	17 720,00	901,30	16 818,70	3 868,30	2 967,00
2016	quarto	30-11-2016	..-RV-..	16 200,00	848,22	15 351,78	3 530,91	2 682,69
2016	quarto	30-11-2016	..-SC-..	19 000,00	881,53	18 118,47	4 167,25	3 285,72
2016	quarto	30-11-2016	..-SB-..	23 500,00	1 308,94	22 191,06	5 103,94	3 795,00
2016	quarto	30-11-2016	..-SD-..	31 000,00	1 234,15	29 765,85	6 846,15	5 612,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RX-..	27 500,00	878,86	26 621,14	6 122,86	5 244,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RX-..	26 500,00	885,46	25 614,54	5 891,34	5 005,88
2016	quarto	31-12-2016	..-SA-..	17 600,00	627,60	16 972,40	3 903,65	3 276,05
2016	quarto	31-12-2016	..-SA-..	18 000,00	991,06	17 008,94	3 912,06	2 921,00
2016	quarto	31-12-2016	..-SC-..	34 800,00	1 166,26	33 633,74	7 735,76	6 569,50
2016	quarto	31-12-2016	..-SF-..	22 500,00	1 025,46	21 474,54	4 939,14	3 913,68
2016	quarto	31-12-2016	..-RZ-..	40 500,00	1 444,89	39 055,11	8 982,68	7 537,79
2016	quarto	31-12-2016	..-RZ-..	22 300,00	972,36	21 327,64	4 905,36	3 933,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RZ-..	24 900,00	201,29	24 698,71	5 680,70	5 479,41
2016	quarto	31-12-2016	..-SC-..	26 000,00	56,10	25 943,90	5 967,10	5 911,00
2016	quarto	31-12-2016	..-SH-..	15 000,00	243,09	14 756,91	3 394,09	3 151,00
2016	quarto	31-12-2016	..-SH-..	17 500,00	773,96	16 726,04	3 846,99	3 073,03
2016	quarto	31-12-2016	..-SH-..	25 000,00	438,41	24 561,59	5 649,17	5 210,76
2016	quarto	31-12-2016	..-SH-..	24 600,00	766,67	23 833,33	5 481,67	4 715,00
2016	quarto	31-12-2016	..-SH-..	19 300,00	804,06	18 495,94	4 254,07	3 450,01
2016	quarto	31-12-2016	..-SF-..	30 100,00	1 071,51	29 028,49	6 676,55	5 605,04
2016	quarto	31-12-2016	..-SF-..	19 500,00	1 196,75	18 303,25	4 209,75	3 013,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RE-..	68 200,00	2 468,29	65 731,71	15 118,29	12 650,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RT-..	23 000,00	841,46	22 158,54	5 096,46	4 255,00
2016	quarto	31-12-2016	..-SC-..	30 100,00	1 071,51	29 028,49	6 676,55	5 605,04
2016	quarto	31-12-2016	..-SF-..	24 000,00	1 392,85	22 607,15	5 199,64	3 806,79
2016	quarto	31-12-2016	..-RU-..	18 900,00	1 069,59	17 830,41	4 100,99	3 031,40
2016	quarto	31-12-2016	..-SI-..	18 000,00	696,11	17 303,89	3 979,89	3 283,78
2016	quarto	31-12-2016	..-SI-..	22 500,00	617,07	21 882,93	5 033,07	4 416,00
2016	quarto	31-12-2016	..-SI-..	17 300,00	897,56	16 402,44	3 772,56	2 875,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RQ-..	30 100,00	1 009,76	29 090,24	6 690,76	5 681,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RB-..	18 900,00	916,26	17 983,74	4 136,26	3 220,00
2016	quarto	31-12-2016	..-SB-..	26 620,00	648,86	25 971,14	5 973,36	5 324,50
2016	quarto	31-12-2016	..-SH-..	25 450,00	1 011,25	24 438,75	5 620,91	4 609,66
2016	quarto	31-12-2016	..-SH-..	32 320,00	1 032,19	31 287,81	7 196,20	6 164,01
2016	quarto	31-12-2016	..-SH-..	49 000,00	2 248,62	46 751,38	10 752,82	8 504,20
2016	quarto	31-12-2016	..-SA-..	28 000,00	934,96	27 065,04	6 224,96	5 290,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RU-..	71 695,00	2 934,84	68 760,16	15 814,84	12 880,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RM-..	24 600,00	317,89	24 282,11	5 584,89	5 267,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RS-..	27 500,00	878,86	26 621,14	6 122,86	5 244,00
2016	quarto	31-12-2016	..-SA-..	31 500,00	1 020,60	30 479,40	7 010,26	5 989,66
2016	quarto	31-12-2016	..-SC-..	36 000,00	1 832,52	34 167,48	7 858,52	6 026,00
2016	quarto	31-12-2016	..-SF-..	16 500,00	382,63	16 117,37	3 707,00	3 324,37
2016	quarto	31-12-2016	..-SF-..	60 000,00	560,97	59 439,03	13 670,98	13 110,01
2016	quarto	31-12-2016	..-SF-..	26 000,00	1 121,95	24 878,05	5 721,95	4 600,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RX-..	26 810,00	955,53	25 854,47	5 946,53	4 991,00
2016	quarto	31-12-2016	..-SA-..	15 000,00	447,84	14 552,16	3 347,00	2 899,16
2016	quarto	31-12-2016	..-RS-..	35 500,00	1 084,55	34 415,45	7 915,55	6 831,00
2016	quarto	31-12-2016	..-QQ-..	45 000,00	1 084,55	43 915,45	10 100,55	9 016,00
2016	quarto	31-12-2016	..-SD-..	25 400,00	822,77	24 577,23	5 652,76	4 829,99
2016	quarto	31-12-2016	..-SD-..	20 400,00	785,36	19 614,64	4 511,37	3 726,01
2016	quarto	31-12-2016	..-SF-..	25 000,00	280,49	24 719,51	5 685,49	5 405,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RV-..	19 000,00	747,97	18 252,03	4 197,97	3 450,00
2016	quarto	31-12-2016	..-SA-..	31 150,00	729,27	30 420,73	6 996,77	6 267,50
2016	quarto	31-12-2016	..-SA-..	19 900,00	766,67	19 133,33	4 400,67	3 634,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RT-..	14 700,00	486,18	14 213,82	3 269,18	2 783,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RT-..	21 000,00	747,97	20 252,03	4 657,97	3 910,00
2016	quarto	31-12-2016	..-SC-..	19 900,00	785,36	19 114,64	4 396,37	3 611,01
2016	quarto	31-12-2016	..-QM-..	19 000,00	622,68	18 377,32	4 226,78	3 604,10
2016	quarto	31-12-2016	..-RQ-..	24 500,00	1 127,45	23 372,55	5 375,69	4 248,24
2016	quarto	31-12-2016	..-SE-..	20 800,00	771,85	20 028,15	4 606,47	3 834,62
2016	quarto	31-12-2016	..-QL-..	25 800,00	962,26	24 837,74	5 712,68	4 750,42
2016	quarto	31-12-2016	..-SA-..	20 000,00	149,59	19 850,41	4 565,59	4 416,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RO-..	21 000,00	691,87	20 308,13	4 670,87	3 979,00
2016	quarto	31-12-2016	..-SG-..	17 500,00	654,47	16 845,53	3 874,47	3 220,00
2016	quarto	31-12-2016	..-RR-..	21 600,00	144,92	21 455,08	4 934,67	4 789,75
Soma	quarto				68 901,20	1 884 825,80	433 509,93	364 608,73
Total 2016								856.078,65
2017	primeiro	2017-01-31	..-RX-..	53 800,00	2 019,51	51 780,49	11 909,51	9 890,00
2017	primeiro	2017-01-31	..-SI-..	23 000,00	0,00	23 000,00	5 290,00	5 290,00
2017	primeiro	2017-01-31	..-SI-..	31 300,00	1 112,60	30 187,40	6 943,10	5 830,50
2017	primeiro	2017-01-31	..-SI-..	18 000,00	747,97	17 252,03	3 967,97	3 220,00
2017	primeiro	2017-01-31	..-SI-..	29 000,00	0,00	29 000,00	6 670,00	6 670,00
2017	primeiro	2017-01-31	..-SI-..	20 900,00	236,55	20 663,45	4 752,59	4 516,04
2017	primeiro	2017-01-31	..-SI-..	20 800,00	598,37	20 201,63	4 646,37	4 048,00
2017	primeiro	2017-01-31	..-SH-..	24 900,00	0,00	24 900,00	5 727,00	5 727,00
2017	primeiro	2017-01-31	..-SH-..	18 650,00	1 103,25	17 546,75	4 035,75	2 932,50
2017	primeiro	2017-01-31	..-SH-..	18 850,00	1 175,62	17 674,38	4 065,11	2 889,49

2017	primeiro	2017-01-31	..-RG-..	20 600,00	925,61	19 674,39	4 525,11	3 599,50
2017	primeiro	2017-02-28	..-SM-..	15 700,00	710,57	14 989,43	3 447,57	2 737,00
2017	primeiro	2017-02-28	..-SM-..	20 000,00	1 241,37	18 758,63	4 314,48	3 073,11
2017	primeiro	2017-02-28	..-SI-..	20 860,00	776,79	20 083,21	4 619,14	3 842,35
2017	primeiro	2017-02-28	..-SM-..	33 500,00	1 196,75	32 303,25	7 429,75	6 233,00
2017	primeiro	2017-02-28	..-SI-..	17 653,00	757,88	16 895,12	3 885,88	3 128,00
2017	primeiro	2017-02-28	..-SO-..	33 502,00	1 253,22	32 248,78	7 417,22	6 164,00
2017	primeiro	2017-02-28	..-SO-..	32 051,00	296,76	31 754,24	7 303,48	7 006,72
2017	primeiro	2017-02-28	..-SO-..	30 946,00	1 206,14	29 739,86	6 840,17	5 634,03
2017	primeiro	2017-02-28	..-SH-..	25 694,00	719,03	24 974,97	5 744,24	5 025,21
2017	primeiro	2017-02-28	..-SC-..	16 750,00	1 120,77	15 629,23	3 594,72	2 473,95
2017	primeiro	2017-03-31	..-SI-..	24 150,00	963,01	23 186,99	5 333,01	4 370,00
2017	primeiro	2017-03-31	..-SN-..	65 375,00	474,03	64 900,97	14 927,22	14 453,19
2017	primeiro	2017-03-31	..-SP-..	32 000,00	0,00	32 000,00	7 360,00	7 360,00
2017	primeiro	2017-03-31	..-SP-..	13 625,00	457,57	13 167,43	3 028,51	2 570,94
2017	primeiro	2017-03-31	..-SO-..	20 600,00	866,45	19 733,55	4 538,72	3 672,27
2017	primeiro	2017-03-31	..-SH-..	15 300,00	392,68	14 907,32	3 428,68	3 036,00
2017	primeiro	2017-03-31	..-SP-..	29 335,00	296,38	29 038,62	6 678,88	6 382,50
Soma	primeiro				20 648,88	706 192,12	162 424,19	141 775,31
2017	segundo	2017-04-30	..-SU-..	29 000,00	193,54	28 806,46	6 625,49	6 431,95
2017	segundo	2017-04-30	..-SH-..	32 000,00	1 151,81	30 848,19	7 095,08	5 943,27
2017	segundo	2017-04-30	..-SB-..	19 500,00	747,97	18 752,03	4 312,97	3 565,00
2017	segundo	2017-04-30	..-SQ-..	33 500,00	710,57	32 789,43	7 541,57	6 831,00
2017	segundo	2017-04-30	..-SR-..	19 000,00	677,26	18 322,74	4 214,23	3 536,97
2017	segundo	2017-04-30	..-SR-..	20 000,00	864,28	19 135,72	4 401,22	3 536,94
2017	segundo	2017-04-30	..-ST-..	19 200,00	1 047,16	18 152,84	4 175,15	3 127,99
2017	segundo	2017-04-30	..-ST-..	26 500,00	1 144,74	25 355,26	5 831,71	4 686,97
2017	segundo	2017-05-31	..-SV-..	20 800,00	850,81	19 949,19	4 588,31	3 737,50
2017	segundo	2017-05-31	..-SV-..	24 400,00	729,27	23 670,73	5 444,27	4 715,00
2017	segundo	2017-05-31	..-TA-..	33 500,00	1 308,94	32 191,06	7 403,94	6 095,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SU-..	18 000,00	467,48	17 532,52	4 032,48	3 565,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SU-..	28 800,00	1 028,45	27 771,55	6 387,46	5 359,01
2017	segundo	2017-05-31	..-SU-..	25 000,00	747,97	24 252,03	5 577,97	4 830,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SU-..	16 500,00	411,38	16 088,62	3 700,38	3 289,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SF-..	26 200,00	645,12	25 554,88	5 877,62	5 232,50
2017	segundo	2017-05-31	..-SV-..	35 000,00	1 204,23	33 795,77	7 773,03	6 568,80
2017	segundo	2017-05-31	..-SN-..	22 050,00	645,12	21 404,88	4 923,12	4 278,00
2017	segundo	2017-05-31	..-TA-..	20 600,00	504,88	20 095,12	4 621,88	4 117,00
2017	segundo	2017-05-31	..-TA-..	23 000,00	450,84	22 549,16	5 186,31	4 735,47
2017	segundo	2017-05-31	..-TA-..	23 500,00	691,87	22 808,13	5 245,87	4 554,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SH-..	16 000,00	1 231,95	14 768,05	3 396,65	2 164,70
2017	segundo	2017-05-31	..-SX-..	85 000,00	3 852,03	81 147,97	18 664,03	14 812,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SI-..	20 100,00	747,97	19 352,03	4 450,97	3 703,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SR-..	28 700,00	383,33	28 316,67	6 512,83	6 129,50
2017	segundo	2017-05-31	..-SR-..	20 500,00	860,16	19 639,84	4 517,16	3 657,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SR-..	24 700,00	1 084,55	23 615,45	5 431,55	4 347,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SQ-..	29 500,00	1 042,84	28 457,16	6 545,15	5 502,31
2017	segundo	2017-05-31	..-TA-..	81 000,00	186,99	80 813,01	18 586,99	18 400,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SC-..	17 100,00	516,10	16 583,90	3 814,30	3 298,20
2017	segundo	2017-05-31	..-SC-..	15 600,00	626,42	14 973,58	3 443,92	2 817,50
2017	segundo	2017-05-31	..-SO-..	17 800,00	542,28	17 257,72	3 969,28	3 427,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SO-..	27 600,00	1 121,95	26 478,05	6 089,95	4 968,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SO-..	16 700,00	504,88	16 195,12	3 724,88	3 220,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SM-..	14 800,00	878,86	13 921,14	3 201,86	2 323,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SM-..	30 500,00	523,58	29 976,42	6 894,58	6 371,00
2017	segundo	2017-05-31	..-ST-..	16 500,00	430,08	16 069,92	3 696,08	3 266,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SZ-..	15 750,00	458,13	15 291,87	3 517,13	3 059,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SS-..	33 000,00	1 121,95	31 878,05	7 331,95	6 210,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SS-..	25 498,00	280,11	25 217,89	5 800,11	5 520,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SS-..	21 500,00	560,97	20 939,03	4 815,98	4 255,01
2017	segundo	2017-05-31	..-SS-..	17 200,00	411,38	16 788,62	3 861,38	3 450,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SP-..	31 200,00	1 245,77	29 954,23	6 889,47	5 643,70
2017	segundo	2017-05-31	..-SP-..	29 200,00	1 065,85	28 134,15	6 470,85	5 405,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SP-..	30 400,00	1 174,75	29 225,25	6 721,81	5 547,06
2017	segundo	2017-05-31	..-SN-..	21 500,00	560,97	20 939,03	4 815,98	4 255,01
2017	segundo	2017-05-31	..-SM-..	15 300,00	897,56	14 402,44	3 312,56	2 415,00
2017	segundo	2017-05-31	..-QS-..	12 000,00	140,24	11 859,76	2 727,74	2 587,50
2017	segundo	2017-05-31	..-SM-..	43 700,00	171,94	43 528,06	10 011,45	9 839,51
2017	segundo	2017-05-31	..-QI-..	20 600,00	981,71	19 618,29	4 512,21	3 530,50
2017	segundo	2017-05-31	..-SJ-..	30 700,00	1 065,85	29 634,15	6 815,85	5 750,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SP-..	13 500,00	517,97	12 982,03	2 985,87	2 467,90
2017	segundo	2017-05-31	..-SZ-..	29 500,00	554,06	28 945,94	6 657,57	6 103,51
2017	segundo	2017-05-31	..-SZ-..	13 400,00	504,88	12 895,12	2 965,88	2 461,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SZ-..	31 100,00	541,71	30 558,29	7 028,41	6 486,70
2017	segundo	2017-05-31	..-SZ-..	20 700,00	1 196,75	19 503,25	4 485,75	3 289,00
2017	segundo	2017-05-31	..-SQ-..	18 300,00	0,00	18 300,00	4 209,00	4 209,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TG-..	54 000,00	2 711,38	51 288,62	11 796,38	9 085,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TE-..	13 300,00	673,17	12 626,83	2 904,17	2 231,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TH-..	18 600,00	504,88	18 095,12	4 161,88	3 657,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TG-..	22 000,00	1 383,74	20 616,26	4 741,74	3 358,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TG-..	52 300,00	804,06	51 495,94	11 844,07	11 040,01
2017	segundo	2017-06-30	..-TD-..	18 200,00	920,50	17 279,50	3 974,29	3 053,79
2017	segundo	2017-06-30	..-TD-..	24 200,00	729,27	23 470,73	5 398,27	4 669,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TH-..	37 275,00	761,99	36 513,01	8 397,99	7 636,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TB-..	22 500,00	1 121,95	21 378,05	4 916,95	3 795,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TB-..	28 800,00	1 084,55	27 715,45	6 374,55	5 290,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TH-..	22 300,00	1 140,65	21 159,35	4 866,65	3 726,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TJ-..	14 690,00	428,21	14 261,79	3 280,21	2 852,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TG-..	56 300,00	1 271,55	55 028,45	12 656,54	11 384,99
2017	segundo	2017-06-30	..-TH-..	25 150,00	1 170,57	23 979,43	5 515,27	4 344,70
2017	segundo	2017-06-30	..-TE-..	36 100,00	93,50	36 006,50	8 281,50	8 188,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TD-..	26 000,00	1 028,45	24 971,55	5 743,46	4 715,01
2017	segundo	2017-06-30	..-TG-..	73 800,00	2 973,33	70 826,67	16 290,13	13 316,80
2017	segundo	2017-06-30	..-TC-..	27 700,00	1 034,06	26 665,94	6 133,17	5 099,11
2017	segundo	2017-06-30	..-TG-..	85 800,00	4 113,82	81 686,18	18 787,82	14 674,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TG-..	26 300,00	729,27	25 570,73	5 881,27	5 152,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TG-..	15 750,00	438,80	15 311,20	3 521,58	3 082,78
2017	segundo	2017-06-30	..-TC-..	24 200,00	654,47	23 545,53	5 415,47	4 761,00
2017	segundo	2017-06-30	..-TC-..	36 000,00	930,24	35 069,76	8 066,04	7 135,80
Soma	segundo				70 912,62	2 142 550,38	492 786,59	421 873,97
Total 2017								563.649,28
TOTAIS				9.467.724,36	315.957,72	8.568.482,89	1.970.751,07	1.654.793,35

63 – por determinação do arguido AA, foi aplicado em todas as vendas acabadas de descrever o regime da margem, fazendo-se incidir a taxa de I.V.A. apenas sobre o valor correspondente à diferença entre o valor de venda e o valor de aquisição das referidas viaturas, tendo sido liquidado I.V.A. no valor total de € 315.957,72 (6.180,49 + 19.564,97 + 25.479,13 + 10.533,60 + 48.527,10 + 45.209,73 + 68.901,20 + 20.648,88 + 70.912,62) (conforme quadro exposto no ponto 62 desta matéria factual assente, para onde se remete por economia processual);

64 – todavia, à comercialização dos mencionados veículos automóveis, nos períodos de imposto indicados no ponto 62 (destes factos provados), deveria ter sido aplicado o regime normal de I.V.A. (e não o regime da margem), à taxa de I.V.A. de 23%, ascendendo o valor do I.V.A. que deveria ter sido liquidado, e que é devido, relativamente ao período e às vendas aludidas naquele ponto 62, à quantia global de €1.654.793,35;

65 – por determinação do arguido AA, nas declarações periódicas de I.V.A. da sociedade “B..., Unipessoal, Lda.”, relativas aos trimestres a seguir indicados, que foram remetidas à Autoridade Tributária, respectivamente, em 14 de Agosto de 2015, 16 de Novembro de 2015, 15 de Fevereiro de 2016, 16 de Maio de 2016, 16 de Agosto de 2016, 15 de Novembro de 2016, 15 de Fevereiro de 2017, 15 de Maio de 2017 e 10 de Agosto de 2017 (fls. 711 a 729 dos autos apensos n.º 32/18....), foram feitos constar do campo próprio os seguintes valores referentes a aquisições intracomunitárias, bem como o valor de I.V.A. correspondente-devido:

66 – como vantagens patrimoniais indevidamente obtidas, correspondentes ao I.V.A. em falta nos cofres do Estado, temos, por períodos de tributação, os seguintes valores, na diferença correspondente ao já indicado no ponto 62 (destes factos provados) (quadro 8 – quadro 6 = quadro 9), subtraindo o I.V.A. liquidado ao I.V.A. apurado:

67 – por outro lado, no período do segundo trimestre de 2016, a vantagem patrimonial indevida que se indicou no ponto 66 (destes factos assentes) totalizou € 256.318,63 (cfr. também ponto 62 desta mesma factualidade apurada) (€ 254.186,92 + € 2.131,71, correspondendo o valor de I.V.A no montante de € 2.131,71 à omissão praticada pelo arguido na venda da viatura de matrícula ..-QR-.., relativo a imposto não liquidado no montante indicado, e que melhor se concretiza nos pontos 73 a 77 destes mesmos factos provados);

68 – em consequência das ordens e conduta do arguido AA, vindas de descrever, foram inseridos nas declarações periódicas de I.V.A. da “B..., Unipessoal, Lda.”, que foram submetidas à Autoridade Tributária nas datas referidas no ponto 65 (desta matéria assente), factos e valores que não correspondiam às vendas realizadas, ao regime de tributação aplicável às mesmas e, consequentemente, ao valor do I.V.A. a liquidar;

69 – com as apontadas alterações de factos e valores, cujo desígnio e plano se mantiveram no tempo, pelo menos em 2015, 2016 e 2017, o arguido AA pretendeu e conseguiu não liquidar a totalidade do I.V.A. devido pela actividade da referida sociedade “B..., Unipessoal, Lda.” nesses trimestres, da qual era o único gerente;

70 – com efeito, das declarações periódicas de I.V.A. da “B..., Unipessoal, Lda.”, como referido no ponto 65 (destes factos provados), constava que havia sido liquidado I.V.A. no valor de € 315.957,72, mas o valor de I.V.A. não liquidado nos trimestres ali indicados ascendeu ao montante de € 1.654,793,35 (correspondente à diferença entre € 1.970.751,07, que deveria ter sido liquidado, e € 315.957,72 de I.V.A. que foi liquidado por aplicação indevida do regime da margem), sendo tal valor de € 1.654,793,35 o relativo ao imposto devido à Fazenda Nacional;

71 – no ano de 2016, por determinação do arguido AA, enquanto gerente e representante legal da “B..., Unipessoal, Lda.”, e em nome e por conta desta, foram inseridos na respectiva contabilidade, considerados como gastos de viaturas, valores superiores aos de aquisição, os quais totalizam € 74.508,02, gastos que, pese embora contabilizados, não ocorreram, nos seguintes termos:

Data	Matrícula	Doc	Conta	País	NºIVA	Contabilizado (€)	VIES (€)	Diferença (€)
31-01-2016	..-RA-..	1008	31121	DE	812526315	25.446,00	21.400,00	4.046,00
29-02-2016	..-QX-..	2016	31121	DE	192335625	22.300,00	18.740,00	3.560,00
29-02-2016	..-RE-..	2018	31121	DE	123380633	28.441,00	23.900,00	4.541,00
31-03-2016	..-RB-..	3007	31121	DE	114399439	14.799,99	12.436,97	2.363,02
30-04-2016	..-RC-..	4006	31122	DE	812526315	16.600,00	13.949,58	2.650,42
30-04-2016	..-RF-..	4013	31122	DE	123380633	26.418,00	22.200,00	4.218,00
30-04-2016	..-RL-..	4014	31122	DE	812526315	27.500,01	23.109,25	4.390,76
30-04-2016	..-RF-..	4015	31122	DE	132450290	29.500,00	24.789,92	4.710,08
30-04-2016	..-RH-..	4016	31122	DE	209516911	19.397,00	16.300,00	3.097,00
30-04-2016	..-RH-..	4018	31122	DE	123380633	25.704,00	21.600,00	4.104,00
31-05-2016	..-RN-..	5011	31121	DE	113881460	27.132,00	22.800,00	4.332,00
31-05-2016	..-RI-..	5089	31121	DE	146465436	15.350,00	12.899,00	2.451,00
30-06-2016	..-RN-..	6007	31122	DE	301627005	31.500,00	26.470,59	5.029,41
30-06-2016	..-RM-..	6012	31121	DE	812526315	22.900,00	19.243,70	3.656,30
30-06-2016	..-RM-..	6013	31121	DE	812526315	22.900,00	19.243,70	3.656,30
30-06-2016	..-RO-..	6014	31121	DE	157058313	18.990,00	15.957,98	3.032,02
31-07-2016	..-SH-..	7020	31121	DE	181348252	26.000,00	21.848,74	4.151,26
31-10-2016	..-SF-..	10015	31122	DE	221463836	23.500,00	19.747,90	3.752,10
30-11-2016	..-SF-..	11020	31122	DE	812526315	22.750,00	19.117,65	3.632,35
31-12-2016	..-SI-..	12029	31122	DE	133504658	19.635,00	16.500,00	3.135,00
Total 2016								74.508,02

72 – a “B..., Unipessoal, Lda.” contabilizou, no ano de 2016, nos períodos que a seguir se discriminam, documentos em duplicado ou erros de lançamento como se fossem custos fiscais para efeitos do art. 23º C.I.R.C., o arguido AA sabia ser ilegítimo, por não assumirem esses gastos essa natureza, correspondendo os seguintes lançamentos duplicados à quantia, indevida, de € 20.800,70:

Data	Matrícula	Doc.	Conta	Valor (€)	Justificação
31-01-2016	..-QS-..	1097	68121 – Direitos Aduaneiros	4.087,70	Lançamento duplicado doc. 12077 de dez/2015
31-10-2016	..-SA-..	10019	31122 –Compras merc mercado intracom.	3.113,00	Gasto sem doc. (valor de IVA)
30-11-2016	..-SH-..	11010	31121 –Compras merc mercado intracom.	13.600,00	Compra em duplicado doc. 12008
Total 2016				20.800,70

73 – por outro lado, ainda, a compra e venda da viatura automóvel de marca “Porsche” e modelo “Panamera”, com a matrícula nacional ..-QR-.. (já relacionada acima no ponto 62 destes factos provados) foi adquirida na Alemanha em 11 de Dezembro de 2015 por € 42.500, sem liquidação de I.V.A. (constando a transmissão no V.I.E.S.);

74 – em 21 de Dezembro de 2015, foi vendida a HH (com o N.I.F. ...94) por € 64.900, pagos da seguinte forma: € 41.000 por retoma do veículo de marca “Audi” e modelo “A7”, com matrícula ..-LJ-.., e € 23.900 em dinheiro;

75 – a viatura em causa, de matrícula ..-QR-.., foi registada em nome de II (com o N.I.F. ...70);

76 – foram omitidos pelo arguido AA no movimento contabilístico datado de 30 de Abril de 2016, € 11.400, respeitante à venda da aludida viatura de matrícula ..-QR-.. (documento de fls. 391 dos autos apensos n.º 32/18....), com implicações no I.V.A. e no resultado fiscal, pois que não foram liquidados € 9.775 de I.V.A., que eram devidos, aplicado ao valor de € 42.500, por indevida aplicação do regime da margem, e foi efectuado registo da retoma por valor inferior ao real, nestes termos:

77 – o acabado de descrever resultou em uma vantagem patrimonial indevida, no ano de 2016, no valor de € 21.361,17, por aplicação da taxa devida de I.R.C. ao total das correcções técnicas apuradas no período, que totalizaram o montante de € 104.577,01;

78 – o arguido AA sabia, enquanto seu único gerente, que era obrigação fiscal da sociedade “B..., Unipessoal, Lda.” declarar e entregar ao Estado as quantias referentes a I.V.A. devidas pela aquisição (no mercado intracomunitário e-ou nacional) e venda em território nacional dos veículos automóveis no regime de tributação normal, e não pelo denominado regime da margem, face ao regime e modo de aquisição, e que, ao não o fazer, prejudicava, como prejudicou, a Fazenda Nacional, porquanto não liquidava o imposto devido por aquelas operações nem o entregava, o que visava, quis, conseguiu e dele ilegitimamente se apropriou;

79 – mais sabia o arguido AA que a sociedade “B..., Unipessoal, Lda.” estava fiscalmente obrigada afazer a entrega das declarações periódicas de I.V.A., nas quais tinha a obrigação de inserir os dados reais relativos à sua actividade, e que ao alterar os dados dela(s) constantes, prejudicava a Fazenda Nacional, porquanto não liquidava nem entregava o correspondente imposto devido, o que visava, quis e conseguiu;

80 – não obstante esse conhecimento, o arguido AA, por si e em representação da mencionada “B..., Unipessoal, Lda.”, praticou todos os factos acabados de descrever, ciente que estava de que ao aplicar regime diverso de I.V.A. nas aquisições-vendas efectuadas, fazendo-o constar das facturas emitidas e das declarações periódicas de I.V.A. nos trimestres acima indicados e nos valores descritos, estava a alterar os factos e os valores de I.V.A. que deviam constar dessas facturas e declarações, e a diminuir o valor de I.V.A. liquidado e a entregar nos cofres do Estado pela “B..., Unipessoal, Lda.” em, pelo menos, € 1.654,793,35, o que quis e conseguiu;

81 – sabia ainda o arguido AA que ao omitir proveitos em sede de tributação de I.R.C referente ao ano de 2016, nos termos em que o fez, no valor de pelo menos € 21.361,17, originava, como originou, um montante de I.R.C. em falta em valor equivalente, mas ainda assim levou por diante a sua conduta, obtendo correspondente vantagem patrimonial ilegítima, o que quis e conseguiu;

82 – agiu o arguido AA, por si e em representação da “B..., Unipessoal, Lda.”, com a intenção, concretizada, de se beneficiar a si e à sociedade, obtendo por esta via, como obteve, maiores ganhos à custa do imposto não entregue nos cofres do Estado, benefício patrimonial fiscal a que sabia não ter direito, em detrimento e prejuízo da Fazenda Nacional;

83 – prosseguiu com as suas condutas na concretização de um plano destinado a diminuir fraudulentamente os montantes de imposto devidos, aproveitando-se do facto de ter obtido benefícios ilegítimos e não ter sido detectado pela Administração Tributária, continuando, assim, do mesmo modo, a actividade criminosa vinda de descrever, com o propósito, concretizado, de engrandecer o seu património e o da sociedade “B..., Unipessoal, Lda.”, à custa do não pagamento de impostos devidos ao Estado;

84 – mais sabia o arguido AA que, com as condutas descritas, estava a atentar contra a verdade e a transparência que devem pautar as relações entre os contribuintes e a Administração Fiscal, colocando em causa a credibilidade, segurança e valor probatório que o Estado confere às declarações periódicas de I.V.A. (2015, 2016 e 2017) e declarações anuais de I.R.C. (2016), mas nem esse conhecimento o demoveu de levar por diante os mencionados comportamentos;

85 – o arguido AA agiu sempre de forma livre, voluntária e consciente, no seu interesse e em nome e no interesse da sociedade “B..., Unipessoal, Lda.”, e apesar de saber que as condutas por si praticadas eram proibidas e punidas pela lei penal, não se absteve de as prosseguir;

III (situação histórico-vivencial dos arguidos)

86 – o arguido AA estudou até ao 12º ano de escolaridade, que concluiu, com 17 anos de idade, iniciando-se seguidamente no mundo laboral, exercendo funções de gerente de loja para uma empresa de componentes de electricidade;

87 – em 2000, instalou uma empresa de material eléctrico e, concomitantemente com a actividade profissional de empresário, frequentou um curso noturno de gestão de marketing, vindo a deixar o referido ramo da electricidade em 2015;

88 – instalou-se, então, no domínio do comércio automóvel, criando a acima aludida “B..., Unipessoal, Lda.”;

89 – com a cessação de actividade da “B..., Unipessoal, Lda.”, dedicou-se então, e de forma imediata, ao giro da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”;

90 – a par das ora referidas iniciativas empresariais, o arguido AA trabalhou em uma imobiliária, aí exercendo as funções de director comercial;

91 – desde 2020 que trabalha para uma outra empresa do ramo da mediação imobiliária, com sede em ..., aí exercendo as funções de gerente, estando também envolvido, a partir de 2021, em uma nova empresa de comércio de automóveis;

92 – tem, como fontes de rendimento declaradas para efeitos fiscais, as que se ligam às suas funções de gerente da referida empresa de mediação mobiliária, no montante mensal de cerca de € 1.260, a que acresce um subsídio atribuído pela Segurança Social, no valor de aproximadamente € 445 mensais;

93 – é divorciado e vive maritalmente, tendo dois filhos deste relacionamento, com seis e quatro anos de idade, que vivem com o arguido e a companheira;

94 – o arguido tem igualmente outras duas filhos, fruto do seu antigo casamento, com 19 e 20 anos, estudantes, a residirem com a mãe, ex-mulher do arguido;

95 – a companheira do arguido é designer gráfica;

96 – um dos filhos menores do arguido padece de uma doença crónica, necessitando de cuidados permanentes de terceiros, encontrando-se, por isso, a companheira do arguido, desde 2016, a prestar apoio à referida criança;

97 – o agregado suporta, como despesas fixas mensais, a renda de casa (no valor de cerca de € 600), a normal manutenção da habitação, estando ainda o arguido obrigado a contribuir com € 370 mensais a título de alimentos para as duas filhas que residem com a progenitora;

98 – o arguido é tido, junto de alguns que com ele laboraram, por pessoa trabalhadora, cordata e responsável;

99 – o arguido AA não conta antecedentes criminais;

100 – também a arguida “A..., Unipessoal, Lda.” não ostenta antecedentes criminais.

Não se provaram outros factos com interesse para a decisão da causa.

Assim, e designadamente, não se apurou que:

- ao tributar pelo regime da margem as vendas por si efectuadas em nome, representação e no interesse da sociedade “B..., Unipessoal, Lda.” e da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, haja o arguido AA agido na genuína convicção de que era este o regime fiscal aplicável, nunca tendo tido a intenção de com essa actuação prejudicar a Fazenda Nacional.

O Tribunal alicerçou a sua convicção na análise crítica do conjunto da prova produzida, concatenada e “peneirada” à luz das regras normais da experiência da vida [cfr. art. 127º do Código de Processo Penal (C.P.P.)].

Diga-se que este foi um julgamento em que se fez sentir, de forma evidente, a necessidade de adopção de um especial senso crítico na depuração dos contributos processuais prestados em sede de audiência, a par da extensa mole documental, maxime para efeitos da determinação dos comportamentos praticados pelo arguido AA, em representação e no interesse da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, e, antes, da sociedade “B..., Unipessoal, Lda.”, e de aquilo que, em uma certa perspectiva (adoptada, e bem, parece-nos, pelas acusações públicas e pela pronúncia), esses comportamentos significaram em termos jurídico-penais.

Por isso, o ditame do art. 127º C.P.P., com o seu apelo às regras da experiência [ou seja, das «(…) definições ou juízos hipotéticos de conteúdo genérico, independentes do caso concreto sub judicio, assentes na experiência comum, e por isso independentes dos casos individuais em cuja observação se alicerçam, mas para além dos quais têm validade» – Prof. Manuel Cavaleiro de Ferreira, “Curso de processo penal”, volume II, Lisboa, 1988, pág. 30] e à livre convicção da entidade julgadora, revelou-se de uma especial acuidade e oportunidade na apreciação da prova produzida (e, também, não produzida), por forma a, de modo realista e convincente, edificar a estrutura sustentadora de uma ciência minimamente resistente a dúvidas, incertezas e aporias.

Tudo o que acaba de ser dito é enquadrável, no entanto, na ideia geral de que a verdade judicial não é (nem pode ser) uma verdade “absoluta”, no sentido de uma verdade “ontologicamente” indestrutível. A verdade judicial alicerça-se em factos alcançados – e alcançáveis – através da interpretação e depuração dos diversos elementos probatórios produzidos e analisados em audiência de julgamento (quando a mesma ocorra) ou relativamente aos quais as partes (se o processo as admitir) estão de acordo quanto à significação e valoração próprias. A convicção do julgador baseia-se, pois, em tal conjunto de elementos, mediante a produção do dito juízo de verosimilhança, a que as normais regras da experiência comum não deverão ser alheias.

Podendo assim acrescentar-se que a verdade intra-processual assume contornos algo “formais” (no sentido de que é “elaborada” a partir de um determinado percurso metódico delineado pelas próprias regras processuais) e “contextuais” (porque dependente da prova adquirida e da quantidade e qualidade de informação e conhecimento que tal prova inclui) (a propósito, Prof. Rossano Adorno, “La fisionomia del thema probandum nel processo penale”, “Il Foro Italiano”, Anno CXXXVIII, n.º 4, 2013, págs. 134 e 135).

Posto isto, o que temos nós in casu?

Antes do mais, a inicial ausência de declarações pelo arguido AA quanto à dinâmica da sua actuação empresarial aqui em questão. Ausência depois substituída pela prestação declaratória por parte do mesmo arguido, que veio a apresentar aquele que, na sua versão, constituiu o leitmotiv da dita actuação: a convicção de que fez uso correcto do denominado regime de tributação especial da margem nos seus negócios de compra e venda de veículos usados, não tendo nunca a menor suspeita ou convicção de que o recurso a tal regime tributário pudesse ser visto como uma forma de defraudamento do Estado e das inerentes pretensões tributárias.

Sendo esse, aliás, o modo de agir que o seu antigo contabilista e aqui também testemunha CC lhe aconselhava nos mencionados negócios do declarante. Por isso, sempre adquiriu, no estrangeiro – maxime, na Alemanha –, os veículos automóveis em segunda mão pagando o I.V.A. correspondente segundo o referido regime da margem, tal como depois, em Portugal, quando procedia à revenda das viaturas, liquidava igualmente o I.V.A. de acordo com esse mesmo regime. E, confrontado em audiência com a possibilidade de a convicção por si invocada poder não corresponder efectivamente (mesmo no seu íntimo de consciência e voluntas de comportamentos) à realidade das coisas, dada sobretudo a postura – pelo menos aparente – de fuga e omissão, em Julho de 2017, no contexto da acção inspectiva à sociedade “B..., Unipessoal, Lda.”, de que era gerente, defendeu ele, e além do mais, não ter havido fuga alguma da sua parte, designadamente quando a dado momento e durante algum tempo “desapareceram” da sede da empresa as pastas dos documentos atinentes aos ditos negócios, que estavam a ser analisados pelos inspectores tributários (cfr., a propósito, a informação constante do relatório de fls. 367 a 384 dos autos apensos n.º 32/18....). “Desaparecimento”, pois, que o arguido disse não corresponder à verdade, uma vez que a documentação em causa esteve sempre à disposição dos inspectores (sendo o “onde”, todavia, acrescentará o Tribunal, aquilo que se tornou um aspecto mais difícil de extrair das declarações do arguido…, pois que tal documentação apenas voltou a “aparecer” após a notificação do declarante para proceder à devolução dos aludidos elementos… – vide, uma vez mais, o relatório de fls. 367 a 384 dos autos apensos n.º 32/18....). Tal como, por outro lado, asseverou poder haver ocorrido um ligeiro “desencontro” entre os inspectores tributários e ele próprio (arguido), e quer no caso da inspecção à sociedade “B..., Unipessoal, Lda.”, quer no caso da inspecção à arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, porquanto se dera até, na primeira situação, uma mudança da sede da empresa… Mais dizendo, no âmbito das mesmas declarações, que actualmente, e de há um tempo a esta parte, na continuação dos seus negócios de venda de veículos antes adquiridos no estrangeiro, passou a usar, em diversas ocasiões, do regime geral do I.V.A. (não o da margem, portanto) apenas porque incidem os negócios, quase sempre, sobre automóveis eléctricos, vendidos a empresas, sendo a estas benéfico aquele regime geral, dado poderem depois recuperar o montante do I.V.A. antes liquidado…

Bom, independentemente do mais que pudéssemos dizer a propósito das aludidas afirmações do arguido, bastará, segundo cremos, para apreciar o inusitado da situação, que notemos ter ocorrido a apontada mudança de sede da “B..., Unipessoal, Lda.” em 31 de Março de 2017 (pelo menos a avaliar pelo registo dessa alteração – cfr. certidão permanente de fls. 530 a 534 dos autos apensos n.º 32/18....) e a operação inspectiva haver-se iniciado em 31 de Julho de 2017, ou seja, quatro meses depois daquela mudança de sede e cerca de um mês após a cessação de actividade da referida sociedade, verificada em 30 de Junho de 2017 (vindo a dar-se o  registo da respectiva dissolução em 2 de Agosto de 2017). Devendo notar-se igualmente que a mudança de sede se dera para a morada (onde estiveram os inspectores tributários…) na qual se situava o gabinete responsável pela organização da contabilidade da “B..., Unipessoal, Lda.”, pertencente à acima identificada testemunha CC, e morada essa (coincidentemente) dada também como sede da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, pessoa colectiva entretanto constituída em 27 de Março de 2017 e da qual, a partir de 7 de Julho de 2017, o arguido passou a ser o único gerente (vide certidão permanente de fls. 495 a 498 dos presentes autos n.º 72/18....).

Em suma, não se vendo bem, à luz da experiência da vida que a todos nós envolve, a que tipo de “desencontros” em relação aos inspectores tributários poderia estar a reportar-se o arguido – comerciante com mais de duas dezenas de anos de experiência profissional e, por isso, seguramente um gerente atento à vida das empresas (a criar e a extinguir…) em que foi estando envolvido…

Mas à atitude tergiversante do arguido que acabamos de referir acrescentaremos, agora, para além dos pareceres inspectivos juntos aos autos acerca das situações sub judicio, a explicação prestada em audiência por BB acerca das razões pelas quais, no decurso da sua acção inspectiva, e a partir da análise da documentação da sociedade “B..., Unipessoal, Lda.” (aqui, no tal contexto de dificuldades em obter do arguido AA alguma colaboração, pelo menos durante um certo tempo, para o acesso a parte daquela documentação), foi possível perceber, em complemento com a análise que a testemunha fez do denominado sistema V.I.E.S. (Sistema de Intercâmbio de Informações sobre o I.V.A.), as razões pelas quais as aquisições das viaturas (essencialmente na Alemanha) pelo arguido em nome das empresas por si representadas não estiveram sujeitas a I.V.A. (lá, nos países de venda), em obediência ao denominado regime geral das transmissões intracomunitárias. Passando a está-lo, portanto, em Portugal, aquando da realização das subsequentes revendas. Ou seja, mostrando o identificado sistema V.I.E.S. – como o depoente esclareceu e explicou em juízo – que não poderiam as tais revendas em Portugal prescindir (legalmente, note-se) da liquidação do I.V.A. pelo regime comum, e não pelo regime da margem.

E um pouco pelo mesmo diapasão alinhou o depoimento de DD, técnica da Autoridade Tributária que levou a cabo a operação inspectiva à arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, sendo bastante enfática no relato que fez de que, perante a extrema dificuldade em analisar a documentação relativa às compras de automóveis no estrangeiro e a sua subsequente alienação no mercado português, teve a acção inspectiva de recorrer aos serviços alfandegários (por causa dos elementos documentais a que tais serviços têm acesso na sequência da entrada das viaturas em território nacional) e ao contacto dos clientes que vieram a adquirir tais automóveis (que dispunham, pois, das inerentes facturas relativas a essas aquisições).

Diga-se, ainda, que, apesar do idioma (germânico) em que estão redigidas, as facturas cujas cópias constam de fls. 393 dos autos apensos n.º 32/18.... e de fls. 220 a 276 dos presentes autos n.º 72/18.... mostram-nos bem que os preços aí referidos para a venda dos veículos automóveis às empresas representadas pelo arguido AA foram-no sempre despojados de qualquer quantia acrescida a título de imposto (pois que a menção ao steuer – ou seja, a um hipotético imposto – mereceu sempre um expressivo “0%”…), por aqui se percebendo também não ter havido, nas apontadas aquisições empreendidas (maxime, na Alemanha), pagamento algum por conta de um suposto I.V.A. (nem segundo o regime geral nem de acordo com o regime da margem…). Tal como, depois, designadamente a aludida testemunha DD pôde constatar, na documentação referente às vendas dos veículos pelo arguido (enquanto representante da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, mas em um padrão consentâneo com o que fazia enquanto “rosto” da “B..., Unipessoal, Lda.”) em Portugal, que nunca procedia ele à liquidação do I.V.A. pelo regime geral, mas sim pelo regime da margem.

Foi igualmente útil a intervenção em julgamento (não obstante, aqui e ali, titubeante e bastante “defensiva”) por parte do antes mencionado CC, contabilista de longa data das empresas do arguido AA até Maio de 2018, ou seja, um pouco para além do terminus da actividade da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”. Ainda que “auxiliada” na sua memória pela leitura, nos termos do art. 356º/n. os 2-b) e 5 C.P.P., do depoimento que havia produzido em sede de inquérito (no âmbito dos autos apensos n.º 32/18.... – cfr. fls. 318 a 320 desses autos), defluiu da prestação testemunhal ora em causa o esclarecimento de que as aquisições eram sempre efectuadas segundo o “regime de bens em segunda mão” e que o arguido pediria sempre aos vendedores declarações atestando essa qualidade, mais dando ele instruções para que as vendas em território português fossem sempre levadas a cabo de acordo com o regime da margem, e mantendo ele essa ideia mesmo que após a realização da acção inspectiva tivesse sido alertado pelo depoente de que deveria porventura corrigir as declarações fiscais para efeitos de liquidação I.V.A. (por antes não o ter sido segundo o regime geral), pois que «(…) estava a aguardar os documentos dos fornecedores que atestavam que os bens tinham sido vendidos no regime da margem» (fls. 319 dos autos apensos n.º 32/18....).

No mais, não pôde deixar de confirmar a “dificuldade” que constituiu, também na acção inspectiva efectuada à contabilidade da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, que o arguido AA procedesse, em Maio de 2018, à apresentação e entrega das pastas de documentação relativas aos negócios de compra e revenda dos veículos automóveis (podendo ver-se, a tal propósito, o mail enviado pelo depoente ao arguido, nesse mesmo sentido, em 29 daqueles mês e ano, e a explicação prestada pela testemunha à Administração Tributária, três dias depois, quanto ao seu alheamento do concreto giro empresarial da “A..., Unipessoal, Lda.”, não obstante haver sido – ele, depoente – um sócio “instrumental” para a constituição de tal sociedade comercial – fls. 207 e 208 destes autos n.º 72/18.1IDCBR).

No mais, da parte da técnica oficial de contas e colaboradora da anterior testemunha, JJ, decorreu pouco em termos de esclarecimento para aquilo que o dito CC apontou em audiência, pois que aquela, na prática, “assinava” (por questões de certificação) o trabalho de contabilidade efectuado pelo seu companheiro de gabinete.

Finalmente, no sentido de que o arguido AA constituía, como sabemos, o “cérebro” e a “alma” da vida das referidas “B..., Unipessoal, Lda.” e “A..., Unipessoal, Lda.”, tivemos ainda os depoimentos de KK e LL, que laboraram sob as ordens daquele (designadamente no “embelezamento” e no tratamento dos veículos automóveis por ele trazidos do estrangeiro).

Por seu turno, para além da nota pessoal que deram quanto à ideia de se tratar o arguido AA com iniciativa, trabalhadora e responsável (e, nessa parte, mostrando-se úteis para o desenho do trajecto de vida e enquadramento sócio-profissional do mesmo), depuseram MM (agente aduaneiro), NN (que acompanhou o arguido algumas vezes à Alemanha, auxiliando-o a trazer até Portugal um ou outro veículo por aquele ali adquirido) e EE (contabilista certificado que presta serviços para as empresas do arguido desde 2020) acerca da circunstância de o contexto da aquisição de automóveis no estrangeiro, com vista à sua posterior revenda no nosso país, poder gerar, admite-se, algumas “confusões” ou aporias em termos fiscais. No entanto, convirá não justapor duas realidades que acabam por ser, apesar de tudo, diferentes: por um lado, a de que a iniciativa de fazer uso deste ou daquele regime de tributação de I.V.A. parece ter que ver com uma disposição por parte do empresário, que albergará as suas próprias ideias quanto a assumir, em um contexto de risco futuro, uma opção que, do ponto de vista legal, talvez não seja a mais indicada…; por outro lado, a realidade daquilo que (mesmo que de uma forma tecnicamente não muito perfeita) constitui a directiva legal quanto à matéria… Valendo tudo isto para dizer que, como referiu EE em audiência, tendo outros clientes para além do arguido no negócio da compra e venda de automóveis, tem a ideia de que (mesmo actualmente com o arguido) quase todos os veículos em segunda mão adquiridos na Alemanha são tributados em Portugal, aquando da sua venda, pelo regime geral do I.V.A. e não pelo regime da margem, apenas vendo a mobilização deste último regime se, na Alemanha, aquando da respectiva aquisição, o comprador tiver igualmente pago I.V.A. por via de idêntico regime (da margem).

O que, tudo ponderado, nos transportou para o animus com que agiu o arguido AA na matéria factual ora sub judicio, animus esse alcançável, em termos probatórios, de acordo com a denominada “prova indirecta”, a partir dos factos objectivos (repetidamente) perpetrados em termos fiscais, com o recurso à mobilização do chamado regime da margem para, assim, como dissemos, ganhar vantagens pecuniárias (no estrito sentido de não “encarecer” o valor global do preço de venda e, por essa via, conseguir alcançar uma maior facilidade de alienação do produto) e ludibriar a Autoridade Tributária. Com efeito, sabemos como o dolo constitui, as mais das vezes, um bom exemplo de escola do que, por revelar uma índole anímica, ligada ao espírito e à vontade do agente, tem de assentar, para a inerente demonstração, na referida “prova indirecta”. Dito de outro modo, raramente os actos interiores ou factos internos, que respeitam à vida psíquica da pessoa, se provam directamente, pelo que tê-los-emos de surpreender e captar nos factos exteriores, no comportamento externo e visível do agente que realiza um tipo objectivo de crime, devendo o julgador, por isso, resolver a questão factual decidindo se o agente agiu internamente (na sua voluntas) da forma como foi por si revelada externamente. De acordo com o Ac. Rel. Coimbra de 8/11/2017, em casos como os que acabamos de aludir, a prova do dolo terá que ser levada a cabo por inferência, isto é, terá que resultar da conjugação da prova de factos objectivos – particularmente, dos que integram o tipo objectivo de ilícito – com as regras de normalidade e da experiência comum (onde a premissa maior é composta pela ou pelas regras da experiência comum convocadas e a premissa menor é composta pelo facto ou pelos factos objectivos provados) (no mesmo sentido, cfr. igualmente Ac. S.T.J. de 12/3/2009, ambos os arestos disponíveis em www.dgsi.pt ).

Ora, para além dos factos objectivos praticados pelo arguido AA (evidentemente) em nome e no interesse do seu “negócio” polarizado em torno da arguida “A..., Unipessoal, Lda.” e, antes, da sociedade “B..., Unipessoal, Lda.”, não podemos esquecer estarmos, como também já focámos, perante um empresário sagaz, conhecedor e inteligente, com vastos anos de experiência no sector, e não um simples “neófito” acabado de surgir no ramo, sem noção alguma daquilo que representava a lógica do sistema de tributação aplicável (mormente quando, para além de não pagar I.V.A. pelo regime da margem aquando das aquisições que efectuava no estrangeiro, aplicava depois esse mesmo regime nas revendas que protagonizava em Portugal…, evitando, assim, o arrecadamento dos montantes devidos ao Estado pelo regime normal do I.V.A….).

Pelo que, tudo ponderado, e à luz das já mencionadas normais regras da experiência da vida, crê o Colectivo que não poderia estruturar a sua convicção judicativo-decisória de modo diverso daquele que efectivamente foi o seu.

Já no tocante à personalidade e ao modus vivendi do arguido AA, para além das declarações do próprio a tal propósito prestadas, assim como os depoimentos das testemunhas MM, NN e EE, há pouco identificadas, valeram igualmente os relatórios sociais de fls. 628 a 630 e 724 e 725, as informações e elementos declarativos fiscais de fls. 732 a 744, enquanto os certificados do registo criminal de fls. 728 e 729, respectivamente, tudo dos presentes autos n.º 72/18.1IDCBR, atestam a situação penal daquele arguido e da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”.

A terminar, e para além dos mencionados, tomaram-se ainda em conta os seguintes elementos, devidamente conjugado com tudo o que acabámos de expor: os pareceres de índole fiscal de fls. 116 a 120, 484 a 489, 502 a 505 e 508 a 514, os documentos contabilísticos de fls. 47 a 51, 121 a 126 e 281 a 482, as declarações de início e de cessação de actividade de fls. 185 a 187 e 188, respectivamente, as declarações fiscais de fls. 170 a 175, as declarações periódicas e anuais de I.V.A. de fls. 165 a 169 e 176 e 177, respectivamente, as declarações de rendimentos de fls. 178 a 184, tudo dos presentes autos n.º 72/18.1IDCBR, e os pareceres de índole fiscal de fls. 423 a 428, a informação complementar de fls. 762 a 770, os documentos contabilísticos de fls. 17 a 297, 390 a 402 e 760 e 761, a relação de viaturas indevidamente contabilizadas como isentas de I.V.A. de fls. 300 a 309, as declarações de início e de cessação de actividade de fls. 698 a 700 e 600 e 601, respectivamente, as declarações fiscais de fls. 602 a 630, 634 a 662, 665 a 694, 696 e 697, as declarações periódicas e anuais de I.V.A. de fls. 711 a 715, 717 a 724, 726 a 729, e 631 a 633, 663 e 664 e 695 e 696, e ainda os documentos de fls. 321, 385 a 388, 413 a 422, 435 a 441, 546 a 555, 561, 563 a 576, 707 a 709 e 771 a 780, tudo dos autos apensos n.º 32/18.....

Quanto à factualidade dada como não provada, consequentemente, e na decorrência do que vem sendo delineado, deveu-se a mesma à ausência de demonstração de modo cabal e convincente.

II.3- Apreciação do recurso

II.3.1 - Questão prévia:

Nos termos do disposto no nº 1 do artigo 380º do Código de Processo Penal, “o tribunal procede, oficiosamente ou a requerimento, à correcção da sentença quando:

a) Fora dos casos previstos no artigo anterior, não tiver sido observado ou não tiver sido integralmente observado o disposto no artigo 374.º;

b) A sentença contiver erro, lapso, obscuridade ou ambiguidade cuja eliminação não importe modificação essencial.

2 - Se já tiver subido recurso da sentença, a correção é feita, quando possível, pelo tribunal competente para conhecer do recurso.”

Como se salienta no Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 12-05-2021[Processo n.º 143/17.1GDEVR.E1.S1, disponível in www.dgsi.pt]: “(…) o legislador processual penal, preservando aquela regra do auto-esgotamento do poder de julgar, consagrou regime específico que autoriza o mesmo tribunal a, por sua iniciativa ou mediante requerimento, expurgar do acórdão que proferiu “erros, lapsos, obscuridades ou ambiguidades cuja eliminação não importe modificação essencial” da decisão – arts. 425º n.º 4 e 380 n.º 1, al.ª b), ambos do CPP.”

Erro, para efeito do regime legal em análise é somente o de expressão ou de cálculo, nunca o erro de apreciação nem o erro de raciocínio. Corrigível é, assim, apenas o defeito da decisão que ocorre quando o juiz mencionou nomes, empregou palavras e frases ou utilizou números que, manifestamente, não exprimem corretamente o seu raciocínio. Erro é unicamente aquele que a mera leitura do acórdão imediatamente demonstra, evidenciando que os nomes que refere, determinada palavra ou alguma expressão, certos algarismos e operações de cálculo surgem ali manifestamente descontextualizados.

Se o erro de escrita ou de cálculo não se depreende claramente do texto do acórdão, não admite correção nos termos das normas citadas.”

Analisando o ponto 35 dos factos provados, verifica-se que no mesmo foi cometido um erro de cálculo/escrita, pois embora na respetiva tabela se mencionem todos os valores por referência aos documentos 1 2018/1 a 1 2018/23 no resultado final relativo à soma do primeiro trimestre fez-se constar €34.403, quando deveria constar € 634.403, que efetivamente corresponde à soma dos antecedentes valores, decorrendo do próprio texto da decisão recorrida que ocorreu um erro de cálculo/escrita nesse ponto da matéria de facto.

Assim, tendo em conta o  disposto no art. 380º, nº 2 do Código de Processo Penal, entendemos proceder à correção do acórdão em apreço passando a constar do ponto 35 na tabela referente ao ano de 2018: “soma do primeiro trimestre de 2018 €634.403 € 634.403”, onde até agora se lia “soma do primeiro trimestre de 2018 €34.403 € 34.403”.

II.3.2- Considerações gerais

Como vem sendo unanimemente defendido na jurisprudência a matéria de facto pode ser sindicada por duas vias: através do âmbito, mais restrito, dos vícios previstos no artigo 410.º, n.º 2, do Código de Processo Penal ou mediante a impugnação ampla da matéria de facto, a que se refere o artigo 412.º, n.ºs 3, 4 e 6, do referido diploma legal.

No primeiro caso estamos perante a arguição dos vícios formais, também designados de vícios decisórios, que se encontram previstos no n.º 2 do artigo 410.º do Código de Processo Penal, que, conforme decorre do referido preceito legal, devem resultar do texto da decisão recorrida, por si ou conjugada com as regras da experiência comum, não se estendendo, pois, a outros elementos, nomeadamente que resultem do processo, mas que não façam parte daquela decisão, sendo, portanto, inadmissível o recurso a elementos àquela estranhos para o fundamentar, como por exemplo, quaisquer dados existentes nos autos, mesmo que provenientes do próprio julgamento [Cf. Germano Marques da Silva, in Curso de Processo Penal, Vol. III, Verbo, 2ª ed. Pág. 339 e Simas Santos e Leal Henriques, Recursos em Processo Penal, 6ª ed., págs. 77 e ss.]. Tratam-se, portanto, de vícios intrínsecos da sentença que visam o erro na construção do silogismo judiciário.

No segundo caso estamos perante um erro do julgamento [designadamente na apreciação da prova] cuja apreciação não se restringe ao texto da decisão, alargando-se à análise do que se contém e pode extrair da prova produzida em audiência de julgamento, sempre tendo presente os limites fornecidos pelo recorrente em obediência ao ónus de especificação imposto pelos n.ºs 3 e 4 do artigo 412.º do Código de Processo Penal.

Não se poderá esquecer, portanto, que o recurso da matéria de facto não visa a realização de um segundo julgamento sobre aquela matéria, agora com base na audição das gravações, antes constituindo um mero remédio jurídico com vista a colmatar erros do julgamento na forma como apreciou a prova, na perspetiva dos concretos pontos de facto identificados pelo recorrente, sendo, portanto, manifestamente errado pensar que basta ao recorrente formular discordância quanto ao julgamento da matéria de facto para o tribunal de recurso fazer «um segundo julgamento», com base na gravação da prova.

Assim refere Damião Cunha [O caso Julgado Parcial, pág. 37], ao afirmar que os recursos são entendidos como juízos de censura crítica e não como «novos julgamentos».

“O recurso de facto para a Relação não é um novo julgamento em que a 2ª instância aprecia toda a prova produzida e documentada em 1ª instância, como se o julgamento ali realizado não existisse; antes se deve afirmar que os recursos, mesmo em matéria de facto, são remédios jurídicos destinados a colmatar erros de julgamento, que devem ser indicados precisamente com menção das provas que demonstram esses erros [Cf.  neste sentido, Acórdão do STJ de 15-12-2005, Proc. nº 05P2951 e Ac. do STJ de 9-03-2006, Proc. nº 06P461, acessíveis em www.dgsi.pt].

 II.3.3 - Da impugnação da matéria de facto – art. 412º do Código de Processo Penal

Alegam os recorrentes que o Tribunal a quo julgou erradamente os pontos 11, 17, 19 e 20 dos factos provados.

Conforme decorre do artigo 412.º do Código de Processo Penal, sob a epígrafe “motivação do recurso e conclusões”:

“1 - A motivação enuncia especificamente os fundamentos do recurso e termina pela formulação de conclusões, deduzidas por artigos, em que o recorrente resume as razões do pedido.

2 - Versando matéria de direito, as conclusões indicam ainda:

a) As normas jurídicas violadas;

b) O sentido em que, no entendimento do recorrente, o tribunal recorrido interpretou cada norma ou com que a aplicou e o sentido em que ela devia ter sido interpretada ou com que devia ter sido aplicada; e

c) Em caso de erro na determinação da norma aplicável, a norma jurídica que, no entendimento do recorrente, deve ser aplicada.

3 - Quando impugne a decisão proferida sobre matéria de facto, o recorrente deve especificar:

a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;

b) As concretas provas que impõem decisão diversa da recorrida;

c) As provas que devem ser renovadas. [sublinhado nosso].

No nº4 do mesmo artigo prevê-se que: “Quando as provas tenham sido gravadas, as especificações previstas nas alíneas b) e c) do número anterior fazem-se por referência ao consignado na ata, nos termos do disposto no nº 2 do artigo 364º, devendo o recorrente indicar concretamente as passagens em que se funda a impugnação” (sublinhado nosso).

E no nº6 “No caso previsto no nº 4 o tribunal procede à audição ou visualização das passagens indicadas e de outras que considere relevantes para a descoberta da verdade e a boa decisão da causa” .

Impõe-se, pois, ao recorrente, versando o recurso matéria de facto, especificar os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados e as concretas provas que impõem decisão diversa.

Tal ónus tem de ser observado para cada um dos factos impugnados, devendo ser indicadas em relação a cada facto as provas concretas que impõem decisão diversa e bem assim tem de ser referido qual o sentido em que devia ter sido produzida a decisão.

A impugnação da decisão da matéria de facto, pela via mais ampla prevista no artigo 412º, do C.P.P., tendo havido documentação da prova produzida em audiência, com a respetiva gravação, impõe ao recorrente, como sobredito, o ónus de proceder a uma tríplice especificação, nos termos dos seus nºs 3, 4 e 6.

Exige-se aos recorrentes, quando impugnam a matéria de facto, a especificação dos concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, o que só se satisfaz com a indicação do facto individualizado que consta da sentença recorrida e que considera indevidamente julgado.

Para além disso, a especificação das concretas provas que impõem decisão diversa da recorrida, o que se traduz na anotação do conteúdo específico do meio de prova ou de obtenção de prova que acarreta decisão diversa da recorrida, a que acresce a necessidade de explicitação da razão pela qual essa prova implica essa diferente decisão, devendo, por isso, reportar o conteúdo específico do meio de prova por si invocado ao facto individualizado que considere mal julgado.

Os recorrentes terão, pois, de indicar os elementos de prova que não foram tomados em conta pelo tribunal quando o deveriam ter sido ou que foram considerados quando não o podiam ser, nomeadamente por haver alguma proibição a esse respeito, ou então, de pôr em causa a avaliação da prova feita pelo tribunal, assinalando as deficiências de raciocínio que levaram a determinadas conclusões ou a insuficiência (atenta, sobretudo, a respetiva qualidade) dos elementos probatórios em que se estribaram tais conclusões.

E, quanto às concretas provas que impõem decisão diversa da recorrida, resulta do nº 4 do dispositivo legal em análise que havendo gravação das provas, as especificações previstas nas alíneas b) e c) do número anterior fazem-se por referência ao consignado na ata, devendo o recorrente indicar as passagens (das gravações) ou os concretos segmentos de tais depoimentos em que se funda a impugnação e que no seu entender invertem a decisão proferida sobre a matéria de facto, pois são essas que devem ser ouvidas ou visualizadas pelo tribunal, sem prejuízo de outras relevantes (n.º 6 do artigo 412.º).

Relativamente ao ónus de indicação das provas que impõem decisão diversa da recorrida (al. b) do nº 3 do artigo 412º do Código de Processo Penal), O Supremo Tribunal de Justiça através do acórdão  nº 3/2012, publicado no DR I série, de 18.04.2012, fixou a seguinte jurisprudência:

- Se a ata contiver a referência ao início e termo das declarações, basta a indicação das passagens em que se funda a impugnação por referência ao consignado na ata, nos termos do disposto no n.º 2 do artigo 364 (nº 4 do artigo 412º do Código de Processo Penal); – Ou, alternativamente, se a ata não contiver essa referência, a identificação e transcrição nas motivações de recurso das ditas “passagens” dos meios de prova oral (declarações, depoimentos e esclarecimentos gravados).

Na situação presente, embora referindo os pontos 11, 17, 19 e 20 dos factos provados limitam-se os recorrentes a mencionar os depoimentos das testemunhas BB e CC (respetivamente Inspetor da AT e Contabilista das Sociedades geridas pelo arguido), invocando a sua insuficiência e a existência de contradição entre o ponto 19 e o depoimento do referido Inspetor Tributário. Mais invocam as faturas juntas aos autos, sem que descriminem qualquer uma delas, apenas afirmando que delas não se retira o regime adotado nessa aquisição relativamente ao IVA, e mencionando que estas não estão traduzidas.

Referem ainda que da prova produzida não ficou suficientemente demonstrado que o regime de IVA a aplicar era o regime normal  e não o regime aplicável às transações de bens em segunda mão, bem como que o arguido tinha conhecimento de que não estava a aplicar o regime legal.

Ora, como acima referimos, esta forma de impugnação impõe ao recorrente o dever de especificar os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados e as concretas provas que impõem decisão diversa e tal ónus tem de ser observado para cada um dos factos impugnados, devendo ser indicadas em relação a cada facto as provas concretas que impõem decisão diversa e, bem assim, tem de ser referido qual o sentido em que devia ter sido produzida a decisão, o que os recorrentes não fizeram, limitando-se a invocar depoimentos (sem que identifiquem um qualquer segmento destes) e  documentos sem que os relacionem com um específico facto e exprimam, de forma precisa, em que medida estes impunham decisão diversa da proferida pelo Tribunal.

No demais não invocam sequer os arguidos/recorrentes os concretos factos limitando-se a exprimir a sua posição divergente daquela tomada pelo Tribunal a quo.

Ora, ao tribunal de recurso cabe averiguar se existe erro de julgamento na fixação da matéria de facto, por se evidenciar que as provas valoradas pelo tribunal recorrido eram provas proibidas ou o foram com violação das regras sobre a apreciação da prova, e nomeadamente o principio da livre apreciação, do princípio in dubio pro reo ou prova vinculada, ou as regras da experiência ou ainda se a convicção formada pelo tribunal de recurso não era possível, pois se for uma das possíveis não pode o tribunal de recurso interferir nessa apreciação.
E não cumpria convidar o recorrente a aperfeiçoar as conclusões do recurso, pois resumindo as conclusões as razões do pedido, nada pode ser resumido que não se contenha na motivação, de que as conclusões constituem uma síntese essencial. Neste sentido, vem decidindo o Supremo Tribunal de Justiça, ou seja, de que o não cumprimento do ónus de impugnação da matéria de facto ou a indicção das normas jurídicas violadas, tanto na motivação como nas conclusões desta, não justifica o convite ao aperfeiçoamento, uma vez que só se pode corrigir o que está deficientemente cumprido e não o que se tem por incumprido [Cf. entre outros, os Acórdãos do STJ, de 04-10-2006, Processo n.º 812/06-3.ª; de 08-03-2006, Processo n.º 185/06-3.ª; 04-01-2007, Processo n.º 4093-3.ª e de 10-01-2007, Processo n.º 3518/06-3.ª, e de 01.06.2011, Processo nº 234/00.8JAAVR.C2.S1, todos disponíveis in www.dgsi.pt].

Na verdade, não podemos deixar de recordar que o texto da motivação do recurso – reservado aos respetivos fundamentos – é imodificável e, como tal, insuscetível de ser aperfeiçoado, o que bem se compreende, pois, o contrário, equivaleria, no fundo, à concessão de um novo prazo para recorrer, pelo que não cabia a este Tribunal fazer qualquer convite ao aperfeiçoamento, pois estamos perante uma deficiência da estrutura da própria motivação, equivalente a uma falta de motivação na plenitude dos seus fundamentos, que coloca até em crise a delimitação do âmbito do recurso e esse procedimento equivaleria, na verdade, à concessão de novo prazo para recorrer, o que não pode considerar-se compreendido no próprio direito ao recurso [Neste sentido, entre outros, veja-se o Acórdão do STJ, de 07-10-2004, Processo nº 3286/04, ainda o Acórdão do TRL, datado de 05.04.2019, Processo n.º 349/17.3JDLSB.L1-9, ambos in www.dgsi.pt.].
Este entendimento é também sufragado pelo Tribunal Constitucional, designadamente, nos acórdãos nos 259/2002, 140/2004, 322/04, 357/2006, 529/03 e 685/2020 [Disponíveis em www.tribunalconstitucional.pt], que distingue a deficiência resultante da omissão na motivação das especificações previstas na lei - caso em que o vício será insanável -, da omissão de levar as especificações constantes da motivação às conclusões – caso em que se impõe o convite à correção. Em suma, o artigo 417.º, n.º 3, do Código de Processo Penal, impõe o dever de convite ao aperfeiçoamento tão só quando “a motivação do recurso não contiver conclusões ou destas não for possível deduzir total ou parcialmente as indicações previstas nos n.ºs 2 a 5 do artigo 412.º”.

Se os recorrentes não fazem, como no presente caso, nem nas conclusões, nem no texto da motivação, as especificações ordenadas pelos números 2, 3 e 4 do artigo 412.º do Código de Processo Penal, nos seus precisos termos, não há lugar ao convite à correção das conclusões, uma vez que o conteúdo do texto da motivação constitui um limite absoluto que não pode ser ultrapassado através do mencionado convite.

Assim, e em face da inobservância de tais normativos (não cumprimento do ónus de especificação que lhes é imposto pelo art° 412° CPP), não é possível conhecer da impugnação da matéria por essa via.

E, analisando a decisão recorrida, cremos que ela é suficiente para fundamentar a decisão de direito [encontrando-se provados os elementos do tipo de crime imputado ao arguido recorrente], mas também porque não decorre do acórdão recorrido que o tribunal a quo tenha deixado de investigar toda a matéria de facto com interesse para a decisão, com relação aos apontados factos.

Do texto recorrido não resulta que o tribunal a quo tenha violado as regras da experiência ou que tenha efetuado uma apreciação manifestamente incorreta, desadequada, baseada em juízos ilógicos, arbitrários ou mesmo contraditórios, e, muito menos, que tenha violado qualquer regra sobre prova vinculada.

O Tribunal a quo baseou a sua convicção na conjugação de toda a prova produzida, que corretamente identificou e analisou e teve em conta sobretudo o depoimento das testemunhas:

- BB  e DD que explicaram os relatórios inspetivos e as dificuldades  em analisar a documentação respetiva, tendo a primeira ainda referido a análise do sistema VIES (Sistema de Intercâmbio de informações sobre o IVA)  e as razões pelas quais as aquisições das viaturas não estiveram sujeitas a IVA nos países de venda e da imprescindibilidade de em Portugal ser operada a liquidação do IVA pelo regime normal, explicitando de forma clara e escorreita as razões pelas quais lhe atribuiu credibilidade em detrimento das declarações do arguido, tudo permitindo num percurso lógico e suportado pelas regras da experiência comum perceber e concluir pela imputação feita ao ora recorrente.

No que concerne à faturas mencionadas na decisão recorrida cumpre apenas referir que nos termos do disposto no art. 166º do Código de Processo Penal, na redação introduzida pela lei 52/2023 de 28.08 “se o documento for escrito em língua estrangeira é ordenada, sempre que necessário, a sua tradução, nos termos do nº 10 do art. 92º”. [sendo que a redação anterior divergia apenas na remissão para o nº 6 do art. 92º, que com a nova redação passou a ser o nº 10] .

Por seu turno, decorre do disposto no art. 120º nº 2, al. c) do Código de Processo Penal, que a falta de intérprete quando a lei o considere obrigatória, constitui nulidade dependente de arguição.

Ora, as faturas em causa foram indicadas como prova nas respetivas acusações deduzidas nos autos e nestas peças processuais é feita expressa menção a tais documentos e ao seu conteúdo  - veja-se entre outros o ponto 28 da acusação deduzida nestes autos e pontos 9, 10 e 16 da acusação deduzida no respetivo apenso A – sendo claro o sentido em que as faturas em que consta “steuer 0%”[6] foram entendidas e, como tal, nenhum prejuízo existiu para o exercício do seu direito de defesa, tanto mais que o arguido esteve sempre representado por ilustre advogado.

Deste modo, constando tais faturas como prova indicada nas acusações deduzidas e o seu sentido interpretativo descrito nas referidas peças processuais, tal nulidade teria de ser suscitada nos termos do disposto no art. 120º, nº 3 al. c) do Código de Processo Penal, até cinco dias após a notificação das respetivas peças processuais, o que não foi feito.

Deste modo,  a ter existido qualquer nulidade esta mostra-se já sanada.

Isto posto, da motivação de recurso fica-nos apenas uma discordância dos recorrentes quanto à análise crítica da prova efetuada pelo tribunal recorrido, mas baseada em generalizações relativamente à prova produzida e em conceções pessoais sobre a credibilidade dos  depoimentos e o sentido das regras da experiência, o que torna inviável a pretensão de sindicar a livre apreciação da prova, tal como vem consagrada no artigo 127º, do Código de Processo Penal.

Assim, não padecendo a decisão recorrida de qualquer vício previsto no art.410º, nº2, do Código de Processo Penal, mostra-se também pela via mais ampla do art. 412º, n.º 3, ambos do Código de Processo Penal, inviável a modificabilidade da decisão proferida sobre a decisão da matéria de facto invocada pelo recorrente.

Por outro lado, como se refere no acórdão do STJ de 27-05-2010 [Processo n.º 11/04.7GCABT.C1.S1, in www.dgsi.pt], sempre que a convicção seja uma convicção possível e explicável pelas regras da experiência comum, deve acolher-se a opção do julgador, até porque o mesmo beneficiou da oralidade e imediação da recolha da prova.

In casu, o caminho trilhado pelo tribunal a quo apresenta-se lógico e inteligível, de acordo com os critérios legais de admissibilidade e de apreciação da prova, devendo manter-se.

III - Da integração da conduta do arguido nos crimes de fraude fiscal

O arguido AA foi condenado:

- Como autor material, e na forma consumada, de um crime de fraude fiscal qualificada, p. e p. nos arts. 103º/n.º 1-a) e b) e 104º/n.os 1-d) e e), 2-b) e 3 R.G.I.T., em conjugação com os arts. 1º, 3º, 4º, 6º, 19º e 20º R.I.T.I., 1º/n.º 1-a), 3º, 16º, 17º, 18º, 19º, 27º, 29º/n.º 1-b) e 41º C.I.V.A., 1º, 2º-a) e c), 3º/n.º 1, 4º e 6º, este a contrario sensu, R.E.T.B.S.M.O.A.C.A., e 19º/n.º 4 e 59º L.G.T. (matéria em causa nos presentes autos n.º 72/18.1IDCBR).

- Como autor material, e na forma consumada, de um crime de fraude fiscal qualificada, p. e p. nos arts. 103º/n.º 1-a) e b) e 104º/n.os 2-b) e 3 R.G.I.T., em conjugação com os arts. 1º, 3º, 4º, 6º, 19º e 20º R.I.T.I., 1º/n.º 1-a), 3º, 16º, 17º, 18º, 19º, 27º e 41º C.I.V.A., 1º, 2º-a) e c), 3º/n.º 1, 4º e 6º, este a contrario sensu, R.E.T.B.S.M.O.A.C.A., e 20º, 23º e 87º C.I.R.C. (matéria em questão nos autos apensos n.º 32/18....),

- A arguida “A..., Unipessoal, Lda.” como responsável pela prática, na forma consumada, de um crime de fraude fiscal qualificada, ao abrigo do disposto nos arts. 6º, 7º/n.os 1 e 3, 103º/n.º 1-a) e b) e 104º/n.os 1-d) e e), 2-b) e 3 R.G.I.T., e ainda 90º-B/n.os 1, 2, 4 e 5 e 72º/n.os 1 e 2-d) C.P. [estes últimos, ex vi art. 3º-a) R.G.I.T.].

Dispõe o artigo 103.º, n.º 1 do RGIT, que:

“1 - Constituem fraude fiscal, punível com pena de prisão até três anos ou multa até 360 dias, as condutas ilegítimas tipificadas no presente artigo que visem a não liquidação, entrega ou pagamento da prestação tributária ou a obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais susceptíveis de causarem diminuição das receitas tributárias. A fraude fiscal pode ter lugar por:

a) Ocultação ou alteração de factos ou valores que devam constar dos livros de contabilidade ou escrituração, ou das declarações apresentadas ou prestadas a fim de que a administração fiscal especificamente fiscalize, determine, avalie ou controle a matéria colectável;

b) Ocultação de factos ou valores não declarados e que devam ser revelados à administração tributária;

c) Celebração de negócio simulado, quer quanto ao valor, quer quanto à natureza, quer por interposição, omissão ou substituição de pessoas.”

Por seu turno dispõe o art. 104.º, n.ºs 1 e 2 do RGIT que:

“1 - Os factos previstos no artigo anterior são puníveis com prisão de um a cinco anos para as pessoas singulares e multa de 240 a 1200 dias para as pessoas colectivas quando se verificar a acumulação demais de uma das seguintes circunstâncias: (…)

2 - A mesma pena é aplicável quando:

a) A fraude tiver lugar mediante a utilização de facturas ou documentos equivalentes por operações inexistentes ou por valores diferentes ou ainda com a intervenção de pessoas ou entidades diversas das da operação subjacente; ou

b) A vantagem patrimonial for de valor superior a (euro) 50 000. (…)”.

No crime de fraude fiscal tutela-se diretamente os valores da verdade e da transparência para com o Estado Fisco e reflexamente o património fiscal do Estado, tendo em vista a obtenção das receitas fiscais. 

Este crime é pacificamente classificado como crime de execução vinculada, que apenas pode ser cometido através de uma das formas típicas descritas no n.º 1 do artigo 103.º do RGIT, ou seja, através da ocultação ou alteração de factos ou valores que devam constar dos livros de contabilidade ou escrituração, ou das declarações apresentadas ou prestadas a fim de que a administração fiscal especificamente fiscalize, determine, avalie ou controle a matéria coletável, da ocultação de factos ou valores não declarados e que devam ser reveladas à administração tributária ou da celebração de negócio simulado.

 Tais condutas, para que sejam relevantes do ponto de vista da incriminação, têm que ser aptas à não liquidação, entrega ou pagamento da prestação tributária ou à obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais bem como suscetíveis de causarem diminuição das receitas tributárias, ou seja, aptas a produzirem este resultado potencial (Cf. G. Marques da Silva, Regime Geral das Infrações Tributárias, 3ª ed., p. 206 e 207).

Trata-se de um crime de resultado cortado, uma vez que se consuma ainda que nenhum dano ou vantagem patrimonial venha a ocorrer efetivamente (Cf. A. Tolda Pinto e J. Reis Bravo, Regime Geral das Infrações Tributárias e Regimes Sancionatórios Especiais, p. 313).

Segundo Susana A. de Sousa, corresponde a “um crime de perigo que só se consuma quando o agente tenha adotado uma das condutas previstas na norma e a ação se revele adequada a pôr em perigo o património tributário do Estado, através da sua idoneidade para diminuir as receitas tributárias” (cf. Os Crimes Fiscais, Análise dogmática e reflexão sobre a legitimidade do discurso criminalizador, p. 78 e 79).

 “…É, pois indiferente, para a verificação do tipo, que ocorra determinado resultado, isto é, o dano para o Fisco. Antes se pretende punir a conduta proibida, independente do resultado, ou seja, estamos perante um crime de perigo: a consumação não depende da efetiva obtenção de Vantagens Patrimoniais” cf. Alfredo de Sousa, Infrações Fiscais Não aduaneiras, 3.ª ed., Almedina, 1998, p.92).

Assim, para que o agente seja punido bastará comprovar que quis as respetivas ações ou omissões e que elas eram adequadas à obtenção das pretendidas vantagens patrimoniais e à consequente diminuição das receitas tributárias. O prejuízo patrimonial causado ao erário público não constitui seu elemento constitutivo, antes mera circunstância a atender na graduação da respetiva pena.

É um crime doloso. Mas o tipo não exige, segundo o entendimento que dele fazemos, o comummente denominado “dolo específico”. Basta que as condutas sejam dolosas, em qualquer das modalidades do dolo, e adequada a causar a diminuição das receitas tributárias.

O dolo, ainda que eventual, consiste na intenção de praticar a ocultação ou alteração de fatos ou valores, ou celebrar negócio simulado, com a consciência de que tais atos visam o não pagamento do imposto, imposto a menos que o devido, ou reembolso indevido do imposto.
O art. 104.º do RGIT, por sua vez, consagra um tipo qualificado de fraude fiscal.
Conforme já vimos o n.º 2 do mesmo artigo estatui que «a mesma pena é aplicável quando a fraude tiver lugar mediante a utilização de faturas ou documentos equivalentes por operações inexistentes ou por valores diferentes ou ainda com a intervenção de pessoas ou entidades diversas das da operação subjacente» ou «quando o valor da vantagem patrimonial for superior a €50.000,00», bastando agora apenas uma circunstância, para a qualificação.

Emerge do artº 103º, nº 2, do RGIT, que as condutas em causa não são puníveis se a vantagem patrimonial ilegítima for inferior a €15.000,00, por força da redação dada ao preceito pela Lei nº 60-A/2005, de 30.12.

Com efeito, o legislador optou por incluir no ilícito penal um elemento adicional de valor que se converte em condição de relevância penal da conduta ao estabelecer um limiar mínimo de ofensividade para o bem jurídico. Trata-se de um limite negativo da incriminação, em razão do valor da vantagem patrimonial a obter mediante uma conduta capaz de diminuir as receitas tributárias, essencial para delimitar os contornos fronteiriços entre aquela norma e os ilícitos contraordenacionais previstos nos artigos 118.º e 119.º do RGIT.

É uma circunstância que foi adicionada aos elementos do tipo do crime de fraude fiscal, que não chega a integrar a sua descrição objetiva e muito menos subjetiva do tipo base, mas que fundamenta a sua punibilidade, tratando-se, por isso, de uma condição objetiva de punibilidade.[7]

Tal condição objetiva de punibilidade é igualmente aplicável à fraude fiscal qualificada, prevista no artigo 104.º do mesmo RGIT, designadamente quando o agente utiliza faturas ou documentos equivalentes na execução do crime.[8]

Anote-se ainda – o que no caso dos autos se mostra relevante – que nos termos do nº 3 do art. 103º do RGIT os valores a considerar são os que, nos termos da legislação aplicável, devam constar de cada declaração a apresentar à administração tributária.

Por outro lado, o limite de punibilidade previsto no n.º 2 do artigo 103.º do R.G.I.T. deve ser atendido por cada período tributário, independentemente do valor global tal como resulta do n.º 3 do mesmo preceito legal.

A respeito do concurso de crimes, ou do número deles, não há necessariamente, em nosso entender, tantos crimes quantas as declarações periódicas defraudatórias apresentadas à Administração Tributária.

 É possível que, apesar de a conduta envolver várias declarações, se esteja perante um único crime.

 Decisivo é que, nesse caso, exista uma única resolução criminosa, que persiste no tempo sem renovação do processo volitivo.

 Tratando-se de um único crime, apesar da existência de várias declarações remetidas à Administração Tributária, ocorre a figura do crime de trato sucessivo, que se caracteriza pela repetição de condutas essencialmente homogéneas unificadas por uma mesma resolução criminosa, sendo que qualquer das condutas é suficiente para preencher o tipo legal de crime.

 Havendo uma única resolução criminosa, e como tal um único crime de trato sucessivo, o momento da comissão da infração é todo o espaço de tempo que vai até à terminação do facto.

O momento relevante é, portanto, o último ato executado, que integre a infração.

Conclui-se, assim, que apenas podem ser subsumíveis ao crime de fraude fiscal qualificada, ainda que sobre a égide de uma única resolução criminosa, as condutas que traduzam uma situação tributária que deve ser levada a «cada declaração» devida e, entre o mais, seja idónea a gerar uma diminuição de receita tributária superior a €15.000.00€.[9]

No domínio específico da criminalidade fiscal, preceitua, especialmente, o art. 6.º, n.º 1, alíneas a) e b), do R.G.I.T., que:

«Quem agir voluntariamente como titular de um órgão, membro ou representante de uma pessoa colectiva, sociedade, ainda que irregularmente constituída, ou de mera associação de facto, ou ainda em representação legal ou voluntária de outrem, será punido mesmo quando o tipo legal de crime exija: a) Determinados elementos pessoais e estes só se verifiquem na pessoa do representado; b) Que o agente pratique o facto no seu próprio interesse e o representante actue no interesse do representado».

           

Relativamente ao regime do IVA da margem, vejamos o que impõem as disposições legais aplicáveis no caso concreto.

Nos termos do artigo 6.º, n.º 2 do Regime do IVA das Transacções Intracomunitárias (RITI), consideram-se viaturas usadas as que reúnam cumulativamente as seguintes condições: que a sua transmissão tenha sido efetuada há mais de seis meses, após a data da primeira utilização (a data da primeira utilização será a constante do título de propriedade) e tenham percorrido mais de 6.000km.

Um sujeito passivo nacional pode proceder à aquisição de viaturas usadas num Estado Membro através de uma das quatro formas seguintes:
i) Aquisição de viaturas a um sujeito passivo revendedor de viaturas usadas que utiliza na transação o regime geral (isenção do IVA)
ii) Aquisição de viaturas a um sujeito passivo revendedor de viaturas usadas que utiliza na transação o regime da margem, mencionando este facto na respetiva fatura;
iii) Aquisição de viaturas a outro sujeito passivo que não é revendedor de viaturas usadas;
iv) Aquisição de viaturas usadas a um transmitente que não é o sujeito passivo, mas sim um particular.

No caso em concreto, salientamos que, caso o revendedor comunitário efetue uma transação intracomunitária e não liquide IVA na operação, uma vez que a mesma se encontra isenta de IVA nos termos do disposto no artigo 14.º al. a) do RITI, ocorrerá tributação no Estado-Membro de destino.

Assim, o sujeito passivo adquirente dessas viaturas ao realizar uma aquisição intracomunitária (nos termos da al. a) do artigo 1.º do RITI), torna-se sujeito passivo nesta operação (al. a) do n.º 1 do artigo 2.º do RITI), pelo que deverá proceder à respetiva liquidação do IVA no território nacional (artigos 17.º do RITI em conjugação com o artigo 16.º, n.º 1 do CIVA).

Estando as transações de viaturas sujeitas à taxa normal de IVA (23%), uma vez que não consta de nenhuma das listas anexas ao CIVA (al. c) do n.º 1 do artigo 18.º do CIVA), devendo, ainda, ser tido em consideração o plasmado no artigo 87.º, n.º 5 do CIVA.

Em suma, a correção do IVA liquidado, relativamente às aquisições intracomunitárias, será efetuada nos termos da al. c) do n.º 1 do artigo 1.º, al. d) do n.º 1 do artigo 2.º, ambos do CIVA; do artigo 16.º do CIVA e do n.º 3 do artigo 17.º do RITI, da al. c)  do n.º 1 do artigo 18.º e do n.º 5 do artigo 87.º ambos do CIVA.

E, relativamente ao IRC o disposto no art. 23º do CIRC, que prevê que para a determinação do lucro tributável, são dedutíveis todos os gastos e perdas incorridos ou suportados pelo sujeito passivo para obter ou garantir os rendimentos sujeitos a IRC.

Considerando a matéria de facto provada que não sofreu qualquer alteração impõe-se concluir pela justeza da condenação efetuada pelo Tribunal a quo

Como ali se refere com correção e pertinência: “Em primeiro lugar, diga-se que, segundo o art. 4º R.E.T.B.S.M.O.A.C.A., o valor tributável sobre o qual incide o I.V.A. é constituído pela diferença entre a contraprestação paga pelo cliente e o preço de compra do bem (designada de margem), podendo este regime especial ser utilizado por sujeitos passivos revendedores e em relação a bens adquiridos nas condições estabelecidas pelo artigo 3º/n.º 1 daquele diploma legal.

Assim, nos termos da conjugação dos arts. 1º e 3º/n.º 1-d) D.L. n.º 199/96, as transmissões de bens em segunda mão, efectuadas por um sujeito passivo revendedor, são sujeitas ao regime especial de tributação da margem, em matéria de I.V.A., desde que este tenha adquirido esses bens no interior da Comunidade (hoje, União) Europeia, a outro sujeito passivo revendedor, contanto que a transmissão dos bens por esse outro sujeito passivo revendedor tenha sido efectuada ao abrigo do disposto no aludido diploma, ou de regulamentação idêntica vigente no Estado-Membro onde a transmissão dos bens tiver sido efectuada.

Logo, tendo-se adquirido um bem (por exemplo, um automóvel…) em segunda mão em um país pertencente à União Europeia (como, por exemplo, a Alemanha…), a posterior revenda desse bem segundo o regime especial da margem implica que aquela aquisição precedente haja sido igualmente tributada segundo esse mesmo regime especial (ou equivalente, no país da aquisição).

Este regime da margem, todavia, não é aplicável quando os bens vendidos foram adquiridos a sujeitos passivos que, na transmissão, não aplicaram I.V.A., ao abrigo do regime geral das transmissões intracomunitárias (R.I.T.I.), pelo que a subsequente transmissão em território nacional estava(está) sujeita à liquidação do I.V.A. nos termos gerais do C.I.V.A. (art. 1º/n.º 1 deste último diploma, em conjugação com os arts. 1º, 3º, 4º, 6º, 19º e 20º R.I.T.I.).

Neste último caso, visa-se evitar, como se perceberá, a ocorrência de situações de dupla tributação em I.V.A., pelo valor global dos bens transaccionados em dois países comunitários.

O que não surge permitido legalmente é um aproveitamento do “melhor” dos dois regimes – R.I.T.I. e margem – a propósito da aquisição e posterior venda de um bem em segunda mão; por outras palavras, não se admite o não pagamento de I.V.A., ao abrigo do R.I.T.I., no país europeu da aquisição do bem em segunda mão, para posteriormente ocorrer a liquidação de I.V.A., em Portugal, apenas pela margem, na operação de revenda desse mesmo bem.

Ou seja, o que não é admitido legalmente é aquilo de que o arguido AA, em representação e no interesse da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, e, antes, da sociedade “B..., Unipessoal, Lda.”, lançou mão, de modo deliberado, amiudadamente, nos moldes descritos na enunciação da matéria de facto provada nos autos, quando sabia que tal não lhes era legalmente permitido.

E, como já dissemos, precisamente porque estamos, no que à fraude fiscal toca, perante um “crime de resultado cortado”, a circunstância de o I.V.A. liquidado indevidamente pelos arguidos não ter sido por eles embolsado não é o ponto da nossa questão. É que não estamos perante uma situação de abuso de confiança fiscal, p. e p. no art. 105º R.G.I.T., mas sim – repete-se – de fraude fiscal (embora não deixe de ser curioso pensar que se não se liquidar tanto I.V.A. quanto era suposto e exigido por lei, e se a taxa de liquidação incidir não sobre o valor total do bem mas apenas sobre uma sua pequena parcela, seguramente que um também menor montante a título de I.V.A. irá para os cofres do Estado…).

Ao agir, pois, nos termos narrados na matéria fáctica provada, o arguido AA, agindo no interesse e em representação das ditas pessoas colectivas, não liquidou o I.V.A. devido e alterou os factos que era sua obrigação comunicar à Autoridade Tributária (com o plus, no caso da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, da sonegação de documentação essencial ao apuramento exacto da questão pelo Fisco), com a intenção de se beneficiarem os arguidos (e a outra pessoa colectiva em questão), pois que obtendo por esta via maiores ganhos à custa do imposto não entregue nos cofres do Estado, benefício patrimonial fiscal a que sabia não terem direito, em detrimento e prejuízo da Fazenda Nacional; por outro lado, sabia também o arguido AA, agindo no interesse e em representação das referidas sociedades, que com as condutas em causa atentavam contra a verdade e a transparência que devem pautar as relações entre a Administração Fiscal e os contribuintes, colocando em xeque a credibilidade, segurança e valor probatório que o Estado pretende que assista às declarações periódicas de I.V.A.; a tudo acrescendo a noção de que, de tal modo, eram cometidos factos previstos e punidos pela lei penal.

Em suma, parecem-nos estarem reunidos os pressupostos objectivos e subjectivos dos crimes de fraude fiscal pelos quais vêm os arguidos AA e “A..., Unipessoal, Lda.” acusados, tratando-se, atentos os valores indevidamente conseguidos [superiores a € 200.000, tal como constam da matéria assente, assim como o que tem que ver com as hipóteses previstas nas alíneas d) e e) do n.º 1 do art. 104º R.G.I.T., relativamente ao caso da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”] de situações de fraude fiscal qualificada.

Consequentemente, serão os arguidos AA e “A..., Unipessoal, Lda.” (a segunda, por efeito do mecanismo contido no art. 7º/n.º 1 R.G.I.T., pois que actuou o primeiro, como se disse, e durante algum tempo, em nome e no interesse daquela mesma arguida) condenados pelos crimes de fraude fiscal qualificada pelos quais vêm acusados (crimes, no que ao arguido AA toca, cometidos, como se percebe, em regime de concurso efectivo – art. 30º/n.º 1 C.P.)”.

Dos factos provados resulta que os automóveis efetivamente foram adquiridos  em países da União Europeia pelo arguido AA em nome das sociedades  “B..., Unipessoal, Lda. “e A..., Unipessoal, Lda.”, ao abrigo do regime geral das transmissões intracomunitárias  -  o qual prevê a isenção de imposto no país de origem (país comunitário) e ulterior tributação no país de destino (Portugal) – mas depois em território nacional no regime de margem.

O arguido AA sabia, enquanto único gerente da sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.” a partir de 7 de Julho de 2017, que era obrigação fiscal da arguida “A..., Unipessoal, Lda.” declarar e entregar ao Estado as quantias referentes a I.V.A. devidas pela aquisição (no mercado intracomunitário e-ou nacional) e venda em território nacional dos veículos automóveis no regime de tributação normal, e não pelo regime da margem, face ao regime e modo de aquisição, e que, ao não o fazer, prejudicava, como prejudicou, a Fazenda Nacional, porque não liquidava o imposto devido por aquelas operações nem o entregava, o que visava, quis, conseguiu e dele ilegitimamente se apropriou.; mais sabia que a arguida “A..., Unipessoal, Lda.” estava fiscalmente obrigada a fazer a entrega das declarações periódicas de I.V.A., nas quais tinha a obrigação de inserir os dados reais relativos à sua actividade, e que, ao alterar os dados delas constantes, prejudicava a Fazenda Nacional, porque não liquidava nem entregava o correspondente imposto devido, o que visava, quis e conseguiu;

Não obstante esse conhecimento, o arguido AA, por si e em representação da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, praticou os factos descritos, ciente que estava de que, ao aplicar regime diverso de I.V.A. nas aquisições-vendas efectuadas, fazendo-o constar das facturas emitidas e das declarações periódicas de I.V.A. nos trimestres acima indicados e nos valores descritos, estava a alterar os factos e os valores de I.V.A. que deviam constar dessas facturas e declarações, e a diminuir o valor de I.V.A. liquidado e a entregar nos cofres do Estado pela arguida “A..., Unipessoal, Lda.” em, pelo menos, € 1.217.268,35 [sendo € 964.454,18 relativos ao ano de 2017 (ascendendo o I.V.A. não liquidado ao montante de € 436.063,40 e o indevidamente deduzido a € 528.390,78) e € 252.814,17 ao ano de 2018 (sendo o I.V.A. não liquidado no montante de € 113.851,39 e o indevidamente deduzido no valor de € 138.962,78), conforme discriminado por ano e por períodos temporais nos pontos 33 e 34 (destes factos provados)], o que quis e conseguiu;

Agiu o arguido AA, por si e em representação da arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, com a intenção, concretizada, de se beneficiar a si e à sociedade, obtendo por esta via, como obteve, maiores ganhos à custa do imposto não entregue nos cofres do Estado, benefício patrimonial fiscal a que sabia não ter direito, em detrimento e prejuízo da Fazenda Nacional e prosseguiu com as suas condutas na concretização de um plano destinado a diminuir fraudulentamente os montantes de imposto devidos, aproveitando-se do facto de ter obtido benefícios ilegítimos e não ter sido detetado pela Administração Tributária, continuando, assim, do mesmo modo, a atividade criminosa vinda de descrever, com o propósito, concretizado, de engrandecer o seu património e o da arguida “A..., Unipessoal, Lda.” à custa do não pagamento de impostos devidos ao Estado;

Mais sabia o arguido AA que com as condutas descritas estava a atentar contra a verdade e a transparência que devem pautar as relações entre os contribuintes e a Administração Fiscal, colocando em causa a credibilidade, segurança e valor probatório que o Estado confere às declarações periódicas de I.V.A., mas nem esse conhecimento o demoveu de levar por diante as suas condutas nos termos descritos; quis o arguido AA, ainda, ocultar factos e-ou valores não declarados, assim como a documentação contabilística da sociedade, o que sabia estar obrigado a fornecer e a revelar à Administração Tributária, mas apesar disso, não exibiu essa contabilidade e demais documentos, apesar de devidamente notificado para o efeito, tudo com vista a obter vantagens patrimoniais indevidas, como obteve, por via da utilização ilegítima que sabia ter feito com a aplicação às transmissões que efetuou do especial regime da margem, nos termos constantes dos factos provados.

O arguido AA agiu sempre de forma livre, voluntária e consciente, no seu interesse e em nome e no interesse da sociedade arguida “A..., Unipessoal, Lda.”, e apesar de saber que as condutas por si praticadas eram proibidas e punidas por lei penal, não se absteve de as prosseguir;

Já no que tange à sociedade “B..., Unipessoal, Lda.”, provou-se que o arguido AA sabia, enquanto seu único gerente, que era obrigação fiscal da sociedade  declarar e entregar ao Estado as quantias referentes a I.V.A. devidas pela aquisição (no mercado intracomunitário e-ou nacional) e venda em território nacional dos veículos automóveis no regime de tributação normal, e não pelo denominado regime da margem, face ao regime e modo de aquisição, e que, ao não o fazer, prejudicava, como prejudicou, a Fazenda Nacional, porquanto não liquidava o imposto devido por aquelas operações nem o entregava, o que visava, quis, conseguiu e dele ilegitimamente se apropriou.

Sabia também  o arguido AA que a sociedade “B..., Unipessoal, Lda.” estava fiscalmente obrigada afazer a entrega das declarações periódicas de I.V.A., nas quais tinha a obrigação de inserir os dados reais relativos à sua actividade, e que ao alterar os dados dela(s) constantes, prejudicava a Fazenda Nacional, porquanto não liquidava nem entregava o correspondente imposto devido, o que visava, quis e conseguiu e não obstante esse conhecimento, o arguido AA, por si e em representação da mencionada “B..., Unipessoal, Lda.”, praticou todos os factos acabados de descrever, ciente que estava de que ao aplicar regime diverso de I.V.A. nas aquisições-vendas efectuadas, fazendo-o constar das facturas emitidas e das declarações periódicas de I.V.A. nos trimestres acima indicados e nos valores descritos, estava a alterar os factos e os valores de I.V.A. que deviam constar dessas facturas e declarações, e a diminuir o valor de I.V.A. liquidado e a entregar nos cofres do Estado pela “B..., Unipessoal, Lda.” em, pelo menos, € 1.654,793,35, o que quis e conseguiu;

Sabia ainda o arguido AA que ao omitir proveitos em sede de tributação de I.R.C referente ao ano de 2016, nos termos em que o fez, no valor de pelo menos € 21.361,17, originava, como originou, um montante de I.R.C. em falta em valor equivalente, mas ainda assim levou por diante a sua conduta, obtendo correspondente vantagem patrimonial ilegítima, o que quis e conseguiu;

Provou-se ainda que agiu o arguido AA, por si e em representação da “B..., Unipessoal, Lda.”, com a intenção, concretizada, de se beneficiar a si e à sociedade, obtendo por esta via, como obteve, maiores ganhos à custa do imposto não entregue nos cofres do Estado, benefício patrimonial fiscal a que sabia não ter direito, em detrimento e prejuízo da Fazenda Nacional e prosseguiu com as suas condutas na concretização de um plano destinado a diminuir fraudulentamente os montantes de imposto devidos, aproveitando-se do facto de ter obtido benefícios ilegítimos e não ter sido detectado pela Administração Tributária, continuando, assim, do mesmo modo, a actividade criminosa vinda de descrever, com o propósito, concretizado, de engrandecer o seu património e o da sociedade “B..., Unipessoal, Lda.”, à custa do não pagamento de impostos devidos ao Estado;

Mais sabia o arguido AA que, com as condutas descritas, estava a atentar contra a verdade e a transparência que devem pautar as relações entre os contribuintes e a Administração Fiscal, colocando em causa a credibilidade, segurança e valor probatório que o Estado confere às declarações periódicas de I.V.A. (2015, 2016 e 2017) e declarações anuais de I.R.C. (2016), mas nem esse conhecimento o demoveu de levar por diante os mencionados comportamentos;

O arguido AA agiu sempre de forma livre, voluntária e consciente, no seu interesse e em nome e no interesse da sociedade “B..., Unipessoal, Lda.”, e apesar de saber que as condutas por si praticadas eram proibidas e punidas pela lei penal, não se absteve de as prosseguir;

Por todo o exposto, efetivamente estão preenchidos os elementos objetivos e subjetivos bem dos tipos de crime em apreciação e, bem assim, as suas condições objetivas de punibilidade, razão pela qual nada há a censurar à qualificação jurídica efetuada no acórdão recorrido.

IV – Da medida das penas parcelares e pena única encontradas

            Entende o arguido AA que as penas parcelares de 1(um) ano e 6 (seis) meses de prisão e em cúmulo a pena única de 3 (três) anos de prisão seriam adequadas e suficientes dado não ter antecedentes criminais e não ser devedor ao Estado.

Vejamos:

Como se salienta no Acórdão do TRL de 17.09.2019 [processo nº 5979/18.3SNT.L1.5, disponível in www.dgsi.pt]: “As circunstâncias e os critérios do artigo 71.º do Código Penal têm a função de fornecer ao juiz módulos de vinculação na escolha da medida da pena; tais elementos e critérios devem contribuir tanto para co-determinar a medida adequada à finalidade de prevenção geral (a natureza e o grau de ilicitude do facto impõe maior ou menor conteúdo de prevenção geral, conforme tenham provocado maior ou menor sentimento comunitário de afectação dos valores), como para definir o nível e a premência das exigências de prevenção especial (circunstâncias pessoais do agente; a idade, a confissão; o arrependimento), ao mesmo tempo que também transmitem indicações externas e objectivas para apreciar e avaliar a culpa do agente.

– A actividade judicial de determinação da pena apresenta-se como uma actividade juridicamente vinculada, mas não é uma ciência exacta, pelo que, a nosso ver, o tribunal de recurso deve intervir na alteração da pena concreta apenas quando se justifique uma alteração minimamente significativa, isto é, quando se evidencie que foi aplicada, sem fundamento, com desvios aos citérios legalmente apontados”.

Deste modo, o Tribunal de recurso deverá intervir modificando a pena concreta quanto ocorrer desproporcionalidade na sua fixação ou os critérios de determinação da pena concreta imponham a sua correção, atentos os parâmetros da culpa e as circunstâncias do caso.

Na análise desta matéria, importa, pois, ter em conta o disposto no artigo 40.º, nº 1 do Código Penal do qual decorre que “a aplicação de penas e de medidas de segurança visa a proteção de bens jurídicos e a reintegração do agente na sociedade”, decorrendo, por sua vez, do seu n.º 2 que “em caso algum a pena pode ultrapassar a medida da culpa”.

Decorre do artigo 71.º, n.º 1, do Código Penal que a determinação da pena concreta, dentro da moldura penal cominada nos respetivos preceitos legais, far-se-á “em função da culpa do agente e das exigências de prevenção” geral e especial, determinando o n.º2 do mesmo preceito legal que, para o efeito, se atenda a todas as circunstâncias que deponham contra ou a favor do agente, desde que não façam parte do tipo legal de crime (para que não se viole o princípio “ne bis in idem”, uma vez que tais circunstâncias já foram tomadas em consideração pela própria lei para a determinação da moldura penal abstrata), “considerando, nomeadamente:

a) O grau de ilicitude do facto, o modo de execução deste e a gravidade das suas consequências, bem como o grau de violação dos deveres impostos ao agente;

b) A intensidade do dolo ou da negligência;

c) Os sentimentos manifestados no cometimento do crime e os fins ou motivos que o determinaram;

d) As condições pessoais do agente e a sua situação económica;

e) A conduta anterior ao facto e a posterior a este, especialmente quando esta seja destinada a reparar as consequências do crime;

f) A falta de preparação para manter uma conduta lícita, manifestada no facto, quando essa falta deva ser censurada através da aplicação da pena.”.

Decorre, por fim, do n.º3 do citado preceito legal, que “na sentença são expressamente referidos os fundamentos da medida da pena”.

Anabela Miranda Rodrigues [A Determinação da Medida da Pena Privativa de Liberdade”, Coimbra Editora, pág. 570 e 571] escreve: “Entendida  a prevenção geral  com o sentido que lhe vimos dando – isto é, a protecção de bens jurídicos alcançando-se mediante a estabilização das expectativas comunitárias na validade da norma jurídica violada, postula ela, já o dissemos, a proporcionalidade entre a medida da pena e a gravidade do facto praticado.” Acrescentando  “É, pois, o próprio conceito de prevenção geral de que se parte que justifica que se fale aqui de uma «moldura» de pena. Esta terá certamente um limite definido pela medida de pena que a comunidade entende necessária à tutela das suas expectativas na validade das normas jurídicas: o limite máximo da pena. Que constituirá, do mesmo passo, o ponto óptimo de realização das necessidades preventivas da comunidade. Mas, abaixo desta medida de pena, outras haverá que a comunidade entende que são ainda suficientes para proteger as suas expectativas na validade das normas - até ao que considere que é o limite do necessário para assegurar a protecção dessas expectativas. Aqui residirá o limite mínimo da pena que visa assegurar a finalidade de prevenção geral; definido, pois, em concreto, pelo absolutamente imprescindível para se realizar essa finalidade de prevenção geral e que pode entender-se sob a forma de defesa da ordem jurídica” .

Adindo relativamente à prevenção especial que: “o desvalor do facto é agora valorado à luz das necessidades individuais e concretas de socialização” E prosseguindo refere “resta acrescentar que, também aqui, é chamada a intervir a culpa a desempenhar o papel de limite inultrapassável de todas e quaisquer considerações preventivas...” [Ob cit., pág. 574 e 575].

Assim sendo, atribui-se à culpa a função única de determinar o limite máximo e inultrapassável da pena; à prevenção geral (de integração positiva das normas e valores) a função de fornecer uma moldura de prevenção cujo limite máximo é dado pela medida ótima da tutela dos bens jurídicos - dentro do que é considerado pela culpa - e cujo limite mínimo é fornecido pelas exigências irrenunciáveis de defesa do ordenamento jurídico e à prevenção especial a função de encontrar o quantum exato da pena, dentro da referida moldura de prevenção, que melhor sirva as exigências de socialização do agente [Cf. Figueiredo Dias, “Direito Penal Português - As consequências jurídicas do crime” pág. 227 e ss.].

Conclui-se, portanto, que estaremos perante uma pena justa e proporcional quando esta satisfizer as exigências de prevenção geral e especial que o caso concreto impõe e não exceder a medida da culpa do agente.

Aqui chegados:

Nos autos está em causa a prática pelo arguido AA de dois crimes de Fraude Fiscal Qualificada puníveis, cada um, por força do estabelecido no nº 3 do art. 104º do RGIT com uma pena de 2 (dois) a 8 (oito) anos de prisão, tendo o Tribunal a quo aplicado ao arguido a pena de 3 (três) anos de prisão por cada um dos crimes.

No caso concreto importa considerar que são elevadas as exigências de prevenção geral, em virtude da reação - hoje prementemente reclamada pela sociedade -  de resposta a situações como a sob análise, tendo em conta o bem jurídico protegido pelo crime de fraude fiscal (prevenção geral positiva), impondo-se a reafirmação da vigência das respetivas normas.

Acresce que o crime de fraude fiscal acarreta fortes e prementes necessidades de prevenção geral (negativa), designadamente na sua vertente de intimidação e dissuasão, reclamando, pois, uma atitude firme e exigente por parte do Estado.

No que concerne às exigências de prevenção especial, importa atentar que o arguido não tem antecedentes criminais.
No acórdão sob recurso escreveu-se, após a análise teórica dos princípios e mecanismos da determinação da medida da pena o seguinte: “In casu, se as necessidades preventivas de ressocialização e reinserção social do arguido AA não parecerão excessivas (dada a ausência de antecedentes criminais e a sua inserção familiar e laboral), já as necessidades de prevenção geral de integração serão prementes, sobretudo porquanto vivemos actualmente em uma comunidade macerada pelos crimes contra o património e, também em certa medida, contra a probidade e integridade fiscal do Estado.
Depois, para a escolha e determinação da medida concreta da pena há que tomar em consideração todas as circunstâncias que, não fazendo parte do tipo de crime, deponham a favor ou contra os arguidos (art. 71º/n.º 2 C.P.).
Há, assim, que ponderar no caso sub judicio:
- o grau de ilicitude dos factos perpetrados (aspecto em que importará realçar a forma “desinibida” e não hesitante como o arguido AA passou a “ficcionar” que à ocorrência de um conjunto de actos negociais não seria suposto corresponderem determinadas obrigações fiscais específicas, em termos de liquidação de imposto), suas consequências (notando-se que o já acima aludido “tapamento” da real natureza fiscal dos factos em causa gerou como consequência a perda, pelo Estado, de muitíssimo significativas quantias pecuniárias, com o manifesto prejuízo para a comunidade globalmente considerada que daí adveio), e a eficácia dos meios utilizados (denotando o arguido a capacidade de aparentar, do ponto de vista formal, um suposto cumprimento das obrigações da arguida “A..., Unipessoal, Lda.” e, antes, da sociedade “B..., Unipessoal, Lda.”, aquando da apresentação das declarações fiscais correspondentes, quando, na realidade, o não fez…);
- o dolo (directo), uma vez que actuou o arguido AA de modo consciente, determinado e “lúcido”, orientado por uma voluntas de preenchimento do tipo de ilícito em questão;
- a personalidade e o modus vivendi do arguido acabado de mencionar (pessoa enquadrada familiar, laboral e comunitariamente de um modo estruturado);
- a circunstância de a arguida “A..., Unipessoal, Lda.” ter cessado a sua actividade há já um número razoável de anos, não se lhe conhecendo uma base patrimonial ou fonte de rendimento mínima (o que permitirá até uma atenuação especial da pena, nos termos abaixo referidos);
- a inexistência de antecedentes criminais dos arguidos.
Tomando em consideração todos os aspectos acabados de mencionar, e dentro das molduras penais aplicáveis [vide ainda, quanto à pessoa colectiva, e para além dos arts. 3º-a) e 104º/n. os 1, 2 e 3 R.G.I.T., os arts. 47º, 90º-B/n. os 1, 2, 4 e 5 e 72º/n. os 1 e 2-d) C.P.], entende-se correcta a aplicação das seguintes penas:
- para o arguido AA, a pena de 3 anos de prisão relativamente a cada um dos crimes de fraude fiscal qualificada perpetrados;”

            Em suma, o Tribunal  a quo ponderou os fatores atendíveis, e fê-lo de forma séria e fundamentada, pelo que nenhuma censura merece a análise efetuada.

            E partindo de um limite mínimo de 2 (dois) anos de prisão, e tendo em conta o relevante valor em causa em cada um dos crimes (art. 13º do RGIT ) bem como todos os fatores acima mencionados e as fortes necessidades de prevenção geral a que se associam menores necessidades de prevenção especial, cremos que as  penas parcelares de 3 (três) anos de prisão se mostram adequadas justas e proporcionais, sendo suportadas pela culpa do arguido. Repare-se que cada uma das penas concretas se situa apenas 1/6 acima do respetivo limite mínimo.

Estas penas encontradas no quadro formado pela culpa e pelas exigências de prevenção, são justas, adequadas e proporcionais, mostrando-se compatíveis “com as exigências de preservação da dignidade da pessoa e de garantia do livre desenvolvimento da sua personalidade nos quadros próprios de um Estado de Direito Democrático [Cf. Figueiredo Dias, Temas Básicos da Doutrina Penal, Coimbra Editora, 2001, p. 109 e ss.].

Improcede, assim, nesta parte o recurso interposto.

IV.1 – Da pena única

Nos termos do disposto no art. 77º do Código Penal, na medida da pena haverão de ser considerados em conjunto, os factos e a personalidade do agente, assim se respeitando o essencial da pena unitária.

Na verdade, não tendo o legislador nacional optado pelo sistema da acumulação material, nem pelo da exasperação ou agravação da pena mais grave, é forçoso concluir que com a fixação da pena conjunta se pretende sancionar o agente, não só pelos factos individualmente considerados, mas também e especialmente pelo respetivo conjunto, não como mero somatório de factos criminosos, mas enquanto revelador da dimensão e gravidade global do comportamento delituoso do agente. Por conseguinte, razões que se prendem com as exigências da culpa e da prevenção, sobretudo da prevenção especial, ao nível das finalidades da punição, estão na base do regime constante dos artigos 77.º por o mesmo impor uma avaliação conjunta dos factos e da personalidade do agente.

Importante para a determinação concreta da pena única será, por isso, a averiguação sobre se ocorre ou não ligação ou conexão entre os factos em concurso, a existência ou não de qualquer relação entre uns e outros, bem como a indagação da natureza ou do tipo de relação entre os factos, sem esquecer o número, a natureza e a gravidade dos crimes praticados e das penas aplicadas, tudo ponderado em conjunto com a personalidade do agente referenciada em factos, tendo em vista a obtenção de uma visão unitária do conjunto dos factos.

  Com efeito, a pena única ou conjunta deve ser encontrada a partir do conjunto dos factos e da personalidade do agente, tendo-se em atenção, em primeira linha, se os factos delituosos em concurso são expressão de uma inclinação criminosa ou apenas constituem delitos ocasionais sem relação entre si, sem esquecer a dimensão da ilicitude do conjunto dos factos e a conexão entre eles existente, bem como o efeito da pena sobre o comportamento futuro do delinquente, sendo que a “autoria em série” deve considerar-se, em princípio, como fator agravante da pena – como se explana no Acórdão do STJ de 02.12.2013 [Proc. n.º 742/11.5TACTX.E1.S1, disponível in www.dgsi.pt]

A moldura penal, como acima referido, situa-se entre 3 (três) anos e 6 ( seis) anos de prisão.

Como se refere no Acórdão do STJ de 30.11.2016 [Disponível in www.dgsi.pt.] “a medida da pena unitária a atribuir em sede de cúmulo jurídico reveste-se de uma especificidade própria.

Por um lado, está-se perante uma nova moldura penal, mais ampla, abrangente, com maior latitude da atribuída a cada um dos crimes.

Por outro, tem lugar, porque se trata de uma nova pena, final, de síntese, correspondente a um novo ilícito e a uma nova culpa (agora culpa pelos factos em relação), uma específica fundamentação, que acresce à decorrente do artigo 71.º do Código Penal”.

A proporcionalidade e a proibição do excesso, que deve presidir à fixação da pena conjunta, deverá obter-se através da ponderação entre a gravidade do facto global (do concurso de crimes enquanto unidade de sentido jurídico), as caraterísticas da personalidade do agente nele revelado (no conjunto dos factos ou na atividade delituosa) e a intensidade ou gravidade da medida da pena conjunta no âmbito do ordenamento punitivo.

“A pena conjunta tenderá a ser uma pena voltada para ajustar a sanção – dentro da moldura formada a partir de concretas penas singulares – à unidade relacional de ilícito e de culpa, fundada na conexão auctoris causa própria do concurso de crimes”.

Assim, “se a pena parcelar é uma entre muitas outras semelhantes, o peso relativo do crime que traduz é diminuto em relação ao ilícito global, e portanto, só uma fracção menor dessa pena parcelar deverá contar para a pena conjunta”.

“É aqui que deve continuar a aflorar uma abordagem diferente da pequena e média criminalidade, face à grande criminalidade, para efeitos de determinação da pena conjunta, e que se traduzirá, na prática, no acrescentamento à parcelar mais grave de uma fracção menor das outras”.

             Também no Acórdão do STJ de 08.07.2020 [Igualmente disponível in www.dgsi.pt.] se escreve: “Constatando assinalável diversidade na determinação da pena conjunta, justificativa de incerteza jurídica, desigualdade nas consequências jurídicas do concurso de crimes, e fonte de onde brota, a jusante, considerável litigância recursória perante o STJ, desenhou-se neste Tribunal uma corrente jurisprudencial que tendencialmente faz intervir, dentro da nova moldura penal, operações aritméticas que devem guiar o tribunal na fixação do quantum da pena conjunta. Resumidamente, na sua veste mais recente, sustenta que na determinação da medida da pena única, se deve adotar um critério consistente em adicionar à pena parcelar mais grave, que fixa o limiar inferior da moldura do cúmulo, uma fração das restantes penas, sendo a partir deste valor, consideradas as especificidades do caso concreto. Atendendo à regra ínsita no art. 77º nº 1 do Código Penal, para determinar a fração, toma-se em consideração principalmente o tipo de criminalidade e a dimensão das penas parcelares cumuladas e, complementarmente, a personalidade do arguido expressada nos factos ou que os factos revelam.

             A. G. Lourenço Martins, estudando a jurisprudência deste Supremo sobre a medida da pena, defende a adição de uma proporção do remanescente das penas parcelares que oscila, conforme as circunstâncias de facto e a personalidade do agente e por via de regra, entre 1/3 e 1/5 e acrescenta que se bem que a corrente, que se poderia designar do «factor percentual de compressão», possa relutar a um julgador cioso do poder discricionário (aqui, aliás, mais vinculado que discricionário), desde que o seu uso não se faça como ponto de partida mas como aferidor ou mecanismo de controlo, não nos parece que deva, sem mais, ser rejeitada. Representa um esforço de racionalização num caminho eriçado de espinhos, desde que afastada uma qualquer «arbitrariedade matemática» ou uma menor exigência de reflexão sobre os dados. O direito, como ciência prática e não especulativa nunca atingirá a certeza das matemáticas ou das ciências da natureza, mas a jurisprudência deve abrir-se ao permanente aperfeiçoamento, que há-de ser encontrado na pena conjunta.

             Sustenta-se no Ac. de 27/01/2016 deste Supremo Tribunal que “não repugna que a convocação dos critérios de determinação da pena conjunta tenha como coadjuvante, e não mais do que isso, a definição dum espaço dentro do qual as mesmas funcionam.

             Na verdade, como se referiu, a certeza e segurança jurídica podem estar em causa quando existe uma grande margem de amplitude na pena a aplicar, conduzindo a uma indeterminação. Recorrendo ao princípio da proporcionalidade não se pode aplicar uma pena maior do que aquela que merece a gravidade da conduta nem a que é exigida para tutela do bem jurídico.

             Para evitar aquela vacuidade admite-se o apelo a que, na formulação da pena conjunta e na ponderação da imagem global dos crimes imputados e da personalidade, se considere que, conforme uma personalidade mais, ou menos, gravemente desconforme com o Direito, o tribunal determine a pena única somando à pena concreta mais grave entre metade e um quinto de cada uma das penas concretas aplicadas aos outros crimes em concurso  (Confrontar Juiz Conselheiro Carmona da Mota em intervenção no STJ no dia 3 de Junho de 2009 no colóquio subordinado ao tema "Direito Penal e Processo Penal", igualmente Paulo Pinto de Albuquerque Comentários ao Código Penal anotação ao artigo 77).

             A utilização de tal critério de determinação da pena conjunta está relacionada com uma destrinça fundamental que importa estabelecer ao nível das consequências jurídicas em função da fenomenologia criminal. Na operação de cálculo do fator de compressão importa considerar a necessidade de um tratamento diferente para a criminalidade bagatelar, média e grave – diferença de tratamento que o legislador penal e processual penal expressou vivamente -, de tal modo que, como referia Carmona da Mota, a “representação” das parcelares que acrescem à pena mais grave se possa saldar por uma fração cada vez mais alta, conforme a gravidade do tipo de criminalidade em julgamento. Na verdade, não é raro ver um tratamento uniforme, destituído de qualquer opção valorativa do bem jurídico, e este pode assumir uma diferença substantiva abissal que perpassa na destrinça entre a ofensa de bens patrimoniais ou bens jurídicos pessoais fundamentais como a própria vida.”

Estão em causa dois crimes de fraude fiscal qualificada cuja moldura penal cominada pelo legislador é já sinal da sua relevância.

As exigências de prevenção geral decorrentes da globalidade dos factos que se apreciam são elevadas, tendo em conta os concretos bens jurídicos violados e a danosidade social inerente, sendo premente o sentimento da comunidade em face dos crimes em apreço.

 Os delitos em concurso não são delitos ocasionais sem relação entre si, sendo já expressivos - pela reiteração de comportamentos, período em causa e atuação no âmbito da gerência de duas diferentes empresas -  de uma certa inclinação criminosa.

A ilicitude dos factos no seu conjunto é elevada.

Retira-se dos factos provados que o arguido não tem antecedentes criminais e teve um percurso de vida pautado por uma integração social, mas atuou num quadro que nos leva a concluir por uma culpa grave.

          Tendo em conta os bens jurídicos protegidos e a sua relação com a personalidade do arguido, reconhece-se que o conjunto dos factos evidencia aqui um ilícito global já algo desvalioso.

          Importa que a pena única demonstre adequação, justeza, e proporcionalidade, entre a avaliação conjunta daqueles dois fatores - a gravidade do ilícito que resulta da prática dos quatro crimes cujas penas estão em concurso e o percurso de vida do arguido - tendo em conta os princípios da necessidade da pena e da proibição de excesso.

          E, assim, fazendo apelo aos critérios de compressão acima referidos cremos que a pena única encontrada se mostra proporcional e adequada – situando-se na soma de 1/3 da remanescente pena parcelar ao limite mínimo da moldura penal.

          Nenhuma censura merece, pois, esta pena única.

V - Da suspensão da execução da pena.

No caso presente, ante a aplicação de uma pena única de 4 (quatro) anos de prisão o tribunal a quo decidiu suspender a sua execução por 5 anos com regime de prova e sob a condição de pagamento,  nos termos do disposto no art. 14º do RGIT e 51º, nº 1al. a) do Código Penal, por conta dos valores tributários em dívida de 2.500€ no fim do período de cada ano e no total de 12.500€.

O arguido propugnava a aplicação e uma pena única de 3 anos suspensa na sua execução por igual período.

Não estando em causa a decisão de suspender a execução da pena de prisão importa, no entanto, tecer algumas considerações designadamente quanto às obrigações impostas em particular a obrigação de pagamento nos termos do disposto no art., 14º do RGIT e 51º, nº 1 al. a) do Código Penal.

Cremos, absolutamente correta a sujeição do arguido a regime de prova assente na elaboração do plano de reinserção social [nos moldes a definir oportunamente mediante plano a elaborar pelos serviços de reinserção social e a aprovar pelo Tribunal; para tais efeitos, deve ainda o arguido apresentar-se e(ou) responder a todas as convocatórias que para o efeito lhe venham a ser feitas pelo Tribunal e pelos técnicos de reinserção social, e sem prejuízo de o plano de reinserção poder vir a ser completado posteriormente pelos aludidos serviços].

Na verdade, este regime de prova constituído por um plano individual de ressocialização, conterá uma assistência especializada que lhe imprime uma característica corretiva e educativa - no sentido da interiorização de valores de convivência social - que consideramos fundamental no caso em análise e que associado ao prazo de 5 (cinco) anos fixado que por se mostrar ajustado às exigências em apreço, deve ser mantido.

No que diz respeito à condição de pagamento o acórdão recorrido decidiu-se pela suspensão da execução da pena sob a condição de pagamento,  “por contada quantia tributária devida ao Estado e segundo preocupações de adequação à  concreta situação económico-vivencial do arguido fixar a condição de pagamento nos referidos 12.500€ a pagar nos 5 anos em que vigorará a suspensão da execução da pena, devendo efetuar o pagamento de 2,500€ findo cada ano, contado do trânsito em julgado da decisão”.

Na situação que apreciamos, em que o crime é punível em abstrato tão só com pena de prisão, surge uma divergência na Jurisprudência relativa à aplicabilidade  das considerações que sustentam a jurisprudência decorrente do Acórdão de Fixação de Jurisprudência nº 8/2012, de 12.09.2012.

A divergência passa por saber se deve ser objeto de ponderação, mesmo no momento da fixação dos termos da condição a aplicar em caso de suspensão, a situação económica do condenado, ou se essa ponderação apenas releva no momento em que se decide da aplicação da suspensão ou não, sendo que decidida esta, a condição deve ser sempre fixada e com a configuração resultante daquela disposição legal especial, isto é do art. 14º do RGIT.

Ao que julgamos a maioria da jurisprudência entende não haver lugar a qualquer ponderação nos termos do citado AUJ nº 8/2012, devendo, em caso de opção pela suspensão da pena de prisão, fixar–se necessariamente a condição nos termos do art. 14º RGIT. Isto é, considerando que a pena de prisão deverá ser suspensa na sua execução sob condição de pagamento das quantias indevidamente obtidas através da atuação criminosa, a imposição desta condição de suspensão subtraída ao critério do julgador, antes traduzindo uma opção de política legislativa que terá ponderado objetivos de interesse público imanentes ao pagamento dos impostos.

Neste sentido o Acórdão deste TRC de e 19.05.2021 [processo nº 30/19.9IDVIS-C1, disponível in www.dgsi.pt], ou o acórdão do TRE de 24.05.2022 [proferido no processo nº 59/19.7T9SSB.E1[ disponível in www.dgsi.pt] onde se escreve: “- Os crimes tributários previstos apenas com pena de prisão – como o dos presentes autos – encontram-se fora do âmbito de aplicação da jurisprudência fixada pelo AUJ 8/2012, sendo que o princípio da legalidade determinará que se dê aplicação à norma especial prevista no artigo 14.º do RGIT, respeitando-se a imperatividade da imposição da condição que o mesmo consagra em caso de opção pela pena substitutiva de suspensão da execução da pena de prisão, sob pena de desaplicação de lei expressa”. E, ainda os Acórdãos do TRP de 08.10.2014 - proc. 63/10.0IDPRT.P1; de 29/04/2015 – processo  290/07.8IDPRT.P1; de 30/04/2018 – processo nº 7815/15.3T9PRT.P2], todos disponíveis in www.dgsi.pt.

Noutro sentido defende alguma jurisprudência que as razões exaradas naquele AUJ nº 8/2012 assumem relevância para a ponderação dos pressupostos em que deve assentar o funcionamento do regime da suspensão da pena, impondo–se que se faça um juízo de prognose de razoabilidade acerca dos próprios termos da delimitação concreta da condição legal a cumprir pelo condenado, tendo em conta a sua concreta situação económica, presente e futura. Defende–se, assim, que o art 14º nº 1 do RGIT deve ser desde logo interpretado conjugadamente com o art. 51º, nº 2 do Código Penal, não se considerando que o primeiro exclua a aplicação do segundo, antes se complementando, e propugnando, pois, que também nos crimes tributários, tal como acontece com os restantes crimes, só pode ser imposto um dever de pagamento como condição de suspensão da pena de prisão nos termos que resultem adequados em função de tal juízo de prognose, e quando do mesmo resultar que existem condições para que essa obrigação possa ser cumprida.

Neste sentido os Acórdãos do Tribunal da Relação de Guimarães de 10/10/2016 processo  614/09.3IDBRG.G1; e do TRL de 26/02/2014 – processo 1467/11.7IDLSB.L1-3 e do TRP de 16.10.2024 – processo nº 2623/10.0TAMAI.P2, este com um voto de vencido – todos disponíveis in www.dgsi.pt.

É nosso entendimento que em situações como a presente, em que o crime é punido apenas com uma pena de prisão, haverá que respeitar a imperatividade da imposição da condição a que o RGIT subordina a suspensão da execução da pena de prisão – no caso o pagamento dos benefícios indevidamente obtidos -, sob pena de desaplicação de lei.

O  regime estabelecido no art. 14º do RGIT constitui um regime especial relativamente ao disposto nos artigos 50.º, n.º 2, e 51.º, n.º 1, do Código Penal, pois que tal condição é de imposição obrigatória no caso de o tribunal optar pela suspensão da execução da pena (“é sempre condicionada”) e o seu montante está legalmente fixado no caso correspondendo ao “ montante dos benefícios indevidamente obtidos”.

Porém, independentemente de ser este o entendimento sufragado a verdade é que, por via da imposição processual da proibição da reformatio in pejus prevista no art. 409º, nº 1 do Código de Processo Penal – onde se estatui que «Interposto recurso de decisão final somente pelo arguido, pelo Ministério Público, no exclusivo interesse daquele, ou pelo arguido e pelo Ministério Público no exclusivo interesse do primeiro, o tribunal superior não pode modificar, na sua espécie ou medida, as sanções constantes da decisão recorrida, em prejuízo de qualquer dos arguidos, ainda que não recorrentes» –, não pode esta instância de recurso alterar os termos do dever fixado como condição da decidida suspensão penal num sentido desfavorável aos arguidos, únicos recorrentes.

Vide neste sentido o Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 394/2022 [disponível in https://www.tribunalconstitucional.pt ], onde se escreveu: ”Ao determinar que, no julgamento do recurso interposto pelo arguido (ou pelo Ministério Público, no exclusivo interesse daquele), o tribunal ad quem não pode modificar, na sua espécie ou medida, as sanções constantes da decisão recorrida, em prejuízo de qualquer dos arguidos, o n.º 1 do artigo 409.º do CPP concretiza, no plano infraconstitucional, a proibição de reformatio in pejus, circunscrevendo-a às consequências jurídicas do crime estabelecidas em primeira instâncias.

Daí se segue que, ao conhecerem de direito, as relações não estão impedidas de proceder à qualificação jurídico-penal dos factos no sentido que reputem mais correto, alterando oficiosamente, mesmo para crime mais grave, a qualificação levada a cabo pelo tribunal de primeira instância; o que não podem é, em resultado dessa diferente qualificação, vir a impor ao arguido, único recorrente, uma sanção mais grave, em espécie ou medida, do que a fixada na decisão recorrida. Pelo menos desde o Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça n.º 4/95, que fixou jurisprudência obrigatória no sentido de que «o tribunal superior pode, em recurso, alterar oficiosamente a qualificação jurídico-penal efetuada pelo tribunal recorrido, mesmo que para crime mais grave, sem prejuízo, porém, da proibição da reformatio in pejus» (Diário da República n.º 154/1995, Série I-A de 06.07.1995), trata-se de um entendimento pacífico do direito infraconstitucional. Relativamente à conjugação da possibilidade de alteração da qualificação jurídica dos factos efetuada em primeira instância com a proibição de reformatio in pejus prevista no n.º 1 artigo 409.º do CPP, constitui dado assente tanto na doutrina como na jurisprudência dos tribunais comuns que «[o] tribunal superior não está impedido de ter opinião diversa quanto à qualificação dos factos provados, já que o conhecimento do direito é officio do tribunal. Porém, [...] a nova qualificação tida por correta, não poderá nunca prejudicar a pena já aplicada ou ter outros efeitos que eventualmente assistam ao arguido. Quer dizer: em tal circunstância, a nova qualificação garante apenas a preocupação do rigor jurídico da decisão, mas é inconsequente quanto ao mais» (Pereira Madeira, Código de Processo Penal Comentado, org. António Henriques Gaspar, José António Henriques dos Santos Cabral, Eduardo Maia Costa, António Jorge de Oliveira Mendes, António Pereira Madeira e António Pires Henriques da Graça, Coimbra 2014, Almedina, p. 1346)”.

E, assim, mantem-se a suspensão da execução da pena de prisão pelos referidos 5 (cinco) anos e sob as condições fixadas pelo tribunal a quo.

III- DISPOSITIVO

Pelo exposto, acordam as juízas da 5.ª Secção do Tribunal da Relação de Coimbra em:

1. Determinar nos termos do disposto no art. 380º, nº 2 do Código de Processo Penal, a correção do erro de escrita/cálculo, nos termos definidos em II.3.1 deste acórdão

2. Negar provimento ao recurso interposto pelos arguidos AA e “A..., Unipessoal, Lda., confirmando e mantendo o acórdão recorrido.

Custas pelos recorrentes fixando-se a taxa de justiça individual em 4 UC [artigos 513º, n.ºs 1 e 3 e 514.º, n.º 1, do Código de Processo Penal e artigo 8º, nº 9, do RCP, com referência à Tabela III].

Notifique.

Texto processado pela primeira subscritora (art. 94º, nº 2 do CPP)

[1] Corresponde ao preço de venda.
[2] IVA liquidado na venda pelo sujeito passivo ‘B..., Unipessoal, Lda.’ por aplicação indevida do regime da margem.
[3] Corresponde ao total da fatura - IVA liquidado.

[4] Ao valor da base tributável aplicou-se a taxa de IVA de 23% e apurou-se o IVA que deveria ter sido liquidado pela aplicação do regime normal (“IVA apurado”) [Uma vez que foi aplicado indevidamente o regime da margem].
[5] Corresponde ao IVA liquidado - IVA apurado.
[6] Além do mais com a simples utilização de fontes abertas e muito concretamente o “Google tradutor” é possível perceber que “steuer” significa “imposto”.
[7] Cf. Acórdão do Tribunal da Relação do Porto de 16.3.2011, disponível em www.dgsi.pt; Susana Aires de Sousa, em “Os Crimes Fiscais – Análise Dogmática e Reflexão Sobre a Legitimidade do Discurso Criminalizador”, Coimbra Editora, Coimbra, 2006, p. 89.
[8] Cf. Acórdão do Tribunal da Relação de Guimarães de 03.07.2012, e Acórdão do Tribunal da Relação de Évora de20.12.2018, ambos disponível em www.dgsi.pt.
[9] Nesta esteira, Carlos Adérito Teixeira e Sofia Gaspar, em Comentário das Leis Penais Extravagantes, pág. 462.
Neste sentido também, entre outros, os Acs. do Tribunal da Relação do Porto de 16.03.2011, 23.03.2011 e 09.04.2014, do Tribunal da Relação de Guimarães de 03.07.2012, Tribunal da Relação de Coimbra de 09.05.2007 e de 12.03.2014, e Ac. Tribunal da Relação de Évora de 08-01-2013, todos disponíveis em www.dgsi.p

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