I - O recurso de revista excepcional previsto no artº.285, do C.P.T.T., não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas como uma "válvula de segurança" do sistema, pelo que só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, incumbindo ao recorrente alegar e demonstrar os requisitos da admissibilidade do recurso.

II - Os juízos de facto efectuados pelo Tribunal Central Administrativo não são sindicáveis em sede de recurso de revista, pois tais juízos não se inserem em nenhuma das hipóteses em que o artº.285, nº.4, do C.P.P.T., concede poderes ao Supremo Tribunal Administrativo em matéria de facto.

III - A presente instância de recurso de revista excepcional não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal.

(sumário da exclusiva responsabilidade do relator)

I-A decisão do Tribunal de dispensar a produção de prova testemunhal, tomada por um novo magistrado após o início da audiência de julgamento e sem fundamentação, é juridicamente insustentável.

II-Este despacho é nulo por violar o caso julgado formal (artigo 580.º, n.º 2, do CPC), por cercear um direito à prova já reconhecido (artigo 115.º do CPPT) e por preterir uma diligência essencial à descoberta da verdade, constituindo um ato que a lei não permite (artigo 195.º, n.º 1, do CPC).

III-Ao impedir a produção de prova testemunhal sobre matéria de facto manifestamente controvertida, como o contexto do facto 9 do probatório, o Tribunal criou um défice instrutório e violou o direito fundamental à prova, consagrado no artigo 20.º da CRP e densificado nos artigos 114.º e 115.º do CPPT. Esta violação dos direitos de defesa impõe a anulação da sentença por erro de julgamento.

IV-Num caso em que se discute a dedução de IVA com base em cópias de faturas devido a um furto provado, cercear a prova testemunhal constitui uma restrição intolerável ao direito da Recorrente. Esta decisão ignora o princípio da neutralidade do IVA e o direito à utilização de todos os meios de prova, conforme o artigo 115.º do CPPT e a jurisprudência do TJUE, que flexibilizam os requisitos formais em circunstâncias excecionais.

V-O presente recurso reveste-se de fundamental importância jurídica e social ao delimitar o poder do juiz na gestão da prova face ao direito fundamental das partes, consagrado no artigo 20.º da CRP. A intervenção deste Supremo Tribunal é, por isso, necessária para uma melhor aplicação do direito e para reafirmar as garantias de defesa dos cidadãos.

VI-A interrupção da audiência de julgamento é nula por violação do princípio da continuidade, estatuído nos arts. 605.º, n.º 1, e 606.º, n.º 2, do CPC, devendo os autos baixar à primeira instância para a repetição do ato processual e para salvaguarda do direito à prova.

VII-O Acórdão recorrido incorre em contradição ao impedir a produção de prova e, simultaneamente, censurar a Recorrente por não indicar prova concreta que altere os factos, cerceando o direito à prova em violação dos princípios gerais processuais.

VIII-O acórdão a quo erra na apreciação do tema de caducidade suscitado pela Recorrente, ficando-se no momento da emissão da nota de liquidação. Dispõe este Tribunal de elementos para sanar tal vício, ao abrigo do disposto no art. 95.º, n.º 3 CPTA.

IX-A decisão recorrida incorre num erro de julgamento grosseiro e ostensivo ao analisar a caducidade do direito à liquidação, pois considerou como termo do prazo a data de emissão dos atos tributários, em vez da data da sua notificação. Esta apreciação viola de forma direta e inequívoca o texto do art. 45.º, n.º 1 LGT, que exige a "válida notificação" ao contribuinte dentro do prazo de quatro anos.

X-A violação frontal de uma norma tão clara e fundamental como o artigo 45.º, n.º 1, da LGT, que consubstancia uma garantia essencial dos contribuintes, reveste-se de importância jurídica fundamental e justifica a intervenção deste Supremo Tribunal. A admissão do recurso é, pois, necessária para uma melhor aplicação do direito, corrigindo um erro primário e reafirmando a correta interpretação de um princípio basilar do direito tributário.

XI-O Acórdão recorrido erra ao inverter o ónus da prova, pois, nos termos do artigo 74.º, n.º 1, da LGT e da jurisprudência consolidada sobre o artigo 82.º do Código do IVA (CIVA), cabe à AT demonstrar os pressupostos de facto que legitimam a liquidação oficiosa de IVA. Tal implica provar a existência de indícios sérios de que as operações faturadas não correspondem à realidade.

XII-A AT nunca questionou a materialidade das transações, limitando-se a rejeitar as cópias das faturas, o que contraria o princípio da liberdade probatória, consagrado no artigo 115.º, n.º 1, do CPPT, e a possibilidade de aferição da situação tributária por outros documentos, prevista no artigo 29.º, n.º 2, do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária e Aduaneira (RCPITA).

XIII-As liquidações são anuláveis por erro na quantificação do facto tributário, vício previsto no artigo 99.º, al. a), do CPPT, uma vez que a AT desconsiderou a totalidade do IVA a deduzir, ignorando as faturas que ela própria reconheceu terem sido apresentadas e violando o direito ao crédito.

XIV-Ao negar a dedução total do IVA com base na alegada falta de "algumas" faturas, a AT violou o disposto no artigo 87.º do CIVA, que a obriga a efetuar uma correção fundamentada e proporcional, o que inquina de ilegalidade as liquidações.

XV-A Recorrente juntou 1631 documentos que sustentam o direito à dedução, nos termos do artigo 19.º, n.º 2, do CIVA, cujo teor não foi impugnado pela AT.

XVI-A jurisprudência nacional e arbitral, em linha com a Diretiva IVA, admite que a dedução do imposto seja comprovada por cópias de faturas em circunstâncias excecionais, fazendo prevalecer a substância sobre a forma para garantir o direito à dedução.

XVII-A doutrina e a jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE) confirmam que, para garantir a neutralidade do IVA, a substância das operações deve prevalecer sobre requisitos formais, desde que não exista risco de fraude.

XVIII-O Acórdão erra ao concluir que a falta de contabilidade organizada impede o direito à dedução, ignorando que o direito substantivo foi demonstrado pela prova documental junta, em conformidade com o artigo 19.º do CIVA, e que a materialidade das operações foi confirmada pelo Ministério Público.

XIX-Em respeito pelo princípio da neutralidade e pelo primado do Direito da União Europeia, consagrado no artigo 8.º, n.º 4, CRP, o direito à dedução deve ser garantido sempre que o sujeito passivo apresente provas objetivas da transação, como fez a Recorrente com a junção das faturas.

No âmbito da presente instância de recurso de revista excepcional, deve recordar-se, igualmente, que a mesma não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal (cfr.v.g. ac.S.T.A.-2ª.Secção, 16/12/2020, rec.1456/10.9BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 24/03/2021, rec.1078/04.3BTSNT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/12/2022, rec.60/17.5BEMDL; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/02/2023, rec.1100/21.9BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 31/05/2023, rec.30/17.3BCLSB; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 11/10/2023, rec. 343/12.0BEVIS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 10/04/2024, rec.2064/11.2BELRS).

O S.T.A. tem vindo a acentuar a excepcionalidade deste recurso no sentido de que o mesmo "quer pela sua estrutura, quer pelos requisitos que condicionam a sua admissibilidade quer, ainda e principalmente, pela nota de excepcionalidade expressamente estabelecida na lei, não deve ser entendido como um recurso generalizado de revista mas como um recurso que apenas poderá ser admitido num número limitado de casos previstos naquele preceito interpretado a uma luz fortemente restritiva", reconduzindo-se, como o próprio legislador sublinha na Exposição de Motivos das Propostas de Lei nºs.92/VII e 93/VIII (apresentadas no contexto da reforma da justiça administrativa em Portugal e que visavam criar o Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais e a então Lei de Processo nos Tribunais Administrativos), a uma "válvula de segurança do sistema" para utilizar apenas e só nos estritos pressupostos que definiu através do preenchimento de conceitos indeterminados: quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para a melhor aplicação do direito. No mesmo sentido se pronuncia a doutrina, ponderando-se que "não se pretende generalizar o recurso de revista, com o óbvio inconveniente de dar causa a uma acrescida morosidade na resolução final dos litígios", cabendo ao S.T.A. "dosear a sua intervenção, por forma a permitir que esta via funcione como uma válvula de segurança do sistema" (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/11/2011, rec.0776/11; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/04/2014, rec.01853/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 4/03/2026, rec.0356/11.0BEMDL.SA1; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.0959/12.5BELRA; Miguel Ângelo Oliveira Crespo, O Recurso de Revista no Contencioso Administrativo, Almedina, 2007, pág.192 e seg.; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, ob.cit., pág.1200 e seg., em anotação ao artº.150; Ricardo Pedro, ob. cit., pág.367 e seg.).

É, também, jurisprudência uniforme deste Tribunal que as nulidades de aresto objecto de recurso de revista devem ser suscitadas perante o tribunal recorrido, mediante reclamação, nos termos do artº.615, nº.4, do C.P.Civil, e dentro do prazo fixado pelo artº.149, do mesmo diploma, aplicável subsidiariamente (cfr.v.g.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 22/01/2025, rec.0491/24.4BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/01/2026, rec. 02008/09.1BEPRT; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.02689/17.2BEPRT).

Por último, deve vincar-se que, igualmente e de forma uniforme, vem entendendo a jurisprudência dos Tribunais Superiores caber, em princípio, ao recorrente alegar e intentar demonstrar a verificação dos ditos requisitos legais de admissibilidade da revista, alegação e demonstração a levar, necessariamente, ao requerimento inicial ou de interposição do recurso (cfr.v.g. ac.S.T.A.-1ª.Secção, 27/04/2006, rec.0333/06; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 30/04/2013, rec.0309/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 28/02/2018, rec.023/18; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 15/04/2026, rec.0959/12.5BELRA).

O T.A.F. de Braga julgou a impugnação judicial improcedente e, consequentemente, manteve as liquidações objecto do processo.

Da fundamentação de direito da sentença constam os seguintes vectores, em síntese nossa:

1-Que, independentemente de se qualificar o despacho de fls.1972 do SITAF como um despacho de “rejeição de algum meio de prova” ou como um despacho que “põe fim à audiência de julgamento que já se havia iniciado sem concluir a mesma”, o mesmo apenas poderia ser impugnado por via de recurso, não sendo o articulado apresentado susceptível de convolação em tal meio processual, pelo que, não se toma conhecimento da nulidade arguida por o meio utilizado não ser o adequado;

2-Que a AT não baseou a sua actuação “em meras presunções”, mas sim em factos concretos e que não são sequer controvertidos, nomeadamente a circunstância objectiva da impugnante não ter apresentado a sua contabilidade durante o decurso do procedimento inspectivo nem tão-pouco ter esclarecido quais as diligências realizadas no sentido de a refazer;

3-Que, ao contrário do alegado pela impugnante, os factos apurados durante o decurso do procedimento inspectivo, nomeadamente, a inexistência de contabilidade, constituem fundamento bastante para fazer cessar a presunção de veracidade e de boa fé de que as DP apresentadas beneficiavam, donde se conclui que também este fundamento da impugnação improcede;

4-Que as liquidações foram emitidas no dia 23-07-2011, apresentavam como data limite para pagamento voluntário o dia 30-09-2011 e a impugnante deduziu reclamação graciosa contra as mesmas no dia 04-10-2011 [cfr. factos provados 27) e 28)], pelo que é manifesto que a impugnante foi notificada das mesmas antes de decorrido o prazo de caducidade previsto no artº.45, nº.4, da LGT.

A sociedade impugnante deduziu recurso dessa sentença dirigido ao Tribunal Central Administrativo Norte, que, negando provimento ao recurso, confirmou a sentença recorrida.

Em resumo nosso, deliberou o Tribunal Central Administrativo Norte, no acórdão ora sob recurso:

1-Que não faz sentido alegar o cerceamento dos seus direitos de defesa por referência ao despacho que dispensou a prova testemunhal, pois que o juízo sobre a necessidade ou não de produção de prova poderá ser sempre objecto de sindicância em sede de recurso da sentença final, em sede de sustentação da insuficiência da matéria de facto e/ou o erro no seu julgamento, bem como pode e deve o próprio tribunal ad quem, se considerar que a sentença não contém os factos pertinentes à decisão da causa e que os autos não fornecem os elementos probatórios necessários à reapreciação da matéria de facto, anular a sentença oficiosamente (cfr.v.g.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 16/11/2011, rec.0289/11);

2-Que tendo presente, outrossim, que os autos reúnem todos os elementos necessários para a prolação da decisão final, conclui-se que a dispensa da produção de produção de prova testemunhal não acarretou qualquer violação do inquisitório e da descoberta da verdade material, tendo o Tribunal a quo actuado dentro dos meandros da lei sem que lhe possa ser apontado qualquer deficit instrutório, neste momento. Termos em que improcedem as alegações de recurso atinentes à dispensa de produção de prova testemunhal e às cominações a ela inerentes perante o alegado pela Recorrente;

3-Que afastado que se mostra a aplicabilidade às questões novas suscitadas do artigo 95º, n.º3 do CPTA, aderindo-se ao despacho de sustentação, temos por assente que as questões identificadas 1) a 3) nos termos em que as mesmas se mostram configuradas em sede de alegações pré sentenciais representam em si questões jurídicas novas e não factos subjectivamente supervenientes, pois nem se mostra alegado ou indiciado que a impugnante não teve nem podia ter tido conhecimento dos factos que sustentam tais vícios na data da apresentação da petição, quais sejam caducidade do direito à liquidação, violação dos arts. 63º, n.º 4 LGT e 61º, n.º 2 RCPITA (procedimento inspetivo), falta de fundamentação formal das liquidações e violação do artigo 19º do Código do IVA (cfr. acórdão do STA de 25-09-2013, proferido no processo nº 0895/13; em sentido idêntico, Jorge Lopes de Sousa, in CPPT Anotado e Comentado. Vol. II, Áreas Editora, 6ª ed., pp. 297-298);

4-Que alega a recorrente que o critério legal para aferir da caducidade do direito à liquidação é a data de efetiva notificação ao contribuinte, conforme artigo 45º, n.º 1, da LGT, argumentando que as liquidações de 2007 e 2008 não foram validamente notificadas, conforme alegado na PI. Contudo e desde logo omite a referência a quais os artigos da petição em que tal referência da falta de notificação das liquidações se mostra esgrimida, para a contra sensu indicar expressamente quais os artigos das alegações apresentadas ao abrigo do artigo 120º do CPPT. É que, á semelhança do referido em 2.2.4. a caducidade do direito à liquidação espelhado na falta de notificação das mesmas, apenas foi alegado ex novo em sede de alegações pré-sentenciais, sobre os quais o Tribunal a quo não tomou conhecimento. Pelo exposto, e dando aqui por reproduzido as considerações tecidas no ponto 2.2.4, não se toma conhecimento da alegada caducidade nos termos esgrimidos;

5-Que a ausência de contabilidade, tal como a falta de registo das facturas emitidas e pagas, prejudicam necessariamente um controlo efectivo do direito à dedução. Consequentemente, o direito da União não impede os Estados-Membros de equipararem tal incumprimento, incluindo a ausência de contabilidade, ao abuso ou fraude e de, nesse caso, recusarem o direito a dedução, como foi o caso da Administração Tributária portuguesa, ao liquidar o IVA objeto da presente impugnação;

6-Que quanto à insistência por parte da recorrente de que logrou a prova que lhe era exigida por via da junção dos 1631 documentos, uma primeira menção se exige de que os mesmos não foram vertidos na factualidade provada e que em sede recurso nenhum ataque é preconizado neste segmento. Uma segunda menção, é de que acompanhamos integralmente o vertido na sentença de que “a impugnante nada alegou acerca de cada uma das operações tituladas pelas facturas e outros documentos que apresentou, nomeadamente não esclareceu, de forma concreta e circunstanciada, de que forma cada uma das operações se mostrava necessária à realização das operações referidas no nº 1 do art.º 20º do CIVA, pelo que não está o Tribunal em condições de apreciar se o IVA mencionado em tais documentos é, ou não, dedutível.

Ou seja, no essencial, as instâncias convergem no entendimento relativo, nomeadamente, à conclusão de que não existe qualquer nulidade processual que implique a anulação de todo o processado; que não se verifica qualquer situação de deficit instrutório; que se verificam os pressupostos legais da actuação por parte da A. Fiscal, nomeadamente, quanto à estruturação dos actos tributários impugnados ao abrigo dos artºs.19, nº.2, 44, nº.1, e 87, todos do C.I.V.A.

Apesar disso, perscrutadas as conclusões do recurso, sempre se dirá que, se bem percebemos, as questões enunciadas no presente recurso são as seguintes [cfr.nºs.III e IX das conclusões do recurso]:

1-A errada aplicação das normas processuais sobre a produção de prova e o consequente défice instrutório;

2-A errada aplicação das normas substantivas sobre a caducidade do direito à liquidação.

Todas as outras matérias invocadas nas conclusões do recurso de revista são identificadas como alegados erros de direito do acórdão recorrido, face às quais a apelante omite nas conclusões do recurso qualquer consubstanciação dos pressupostos de que, nos termos do artº.285, nº.1, do C.P.P.T., depende a admissão da revista excepcional.

Ora, quanto a estas questões acabadas de identificar, não deve o conhecimento das mesmas ser fundamento de admissão do recurso de revista, atentos os seguintes vectores que passamos a concretizar:

1-Como deixámos dito supra, no âmbito do recurso de revista excepcional as questões de facto, designadamente o erro na apreciação da prova e na fixação dos factos, estão arredadas do seu âmbito, a menos que haja "ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova", o que não é o caso (cfr.artº.285, nº.4, do C.P.P.T.). Ou seja, a este Supremo Tribunal não compete a apreciação do julgamento da matéria de facto que as instâncias consideraram relevante para a decisão da questão, nem pode, pelas mesmas razões, sindicar as ilações de facto que as instâncias retiram dessa factualidade, provada ou não provada;

2-Não vislumbra este Tribunal que no acórdão recorrido sejam patentes erros de direito com as características legalmente necessárias e supra identificadas (cfr.artº.285, nºs.1 e 2, do C.P.P.T.), os quais levem à admissão do presente recurso de revista, mais nele não se detectando qualquer erro manifesto que possa justificar a admissão da revista em ordem à melhor aplicação do direito, dado que, o mesmo aresto se encontra devidamente suportado, além do mais, em jurisprudência produzida pelos Tribunais Superiores desta Jurisdição, nomeadamente, por este órgão de cúpula;

3-Encontra-se vincado supra, igualmente, que a presente instância de recurso de revista excepcional não serve para apreciar questões/vícios de inconstitucionalidade, atenta a possibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional, em sede de fiscalização concreta de constitucionalidade, tudo conforme jurisprudência uniforme deste Tribunal (cfr.princípio da tutela jurisdicional efectiva - conclusão V do recurso).

Por tudo o anteriormente exposto, a revista excepcional não pode ser admitida por esta formação preliminar, ao que se provirá na parte dispositiva deste acórdão.

Notifique.