I - Em matéria de recuperação de auxílios ilegais, o TJUE não afasta em absoluto a suspensão da execução fiscal mediante prestação de garantia; o que exige é que tal garantia “prive o referido beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com esse auxílio”.

II - A citação efetuada nos autos foi omissa quanto a tal possibilidade, incumprindo exigências decorrentes do artigo 190º, nº2 do CPPT.

III - Verifica-se, portanto, uma omissão de formalidade da citação que constitui nulidade desse ato, na medida em que prejudica a defesa da Executada [cfr. artigo 191º, nºs 1 e 4, do CPC, aplicável ex vi da alínea e) do artigo 2º do CPPT].

IV - A citação em causa deve ser realizada por meio de notificação à Exequente da formalidade omitida (possibilidade de suspender a execução com a prestação de garantia nos restritos termos admitidos e indicação do valor devido para esse efeito) e, bem assim, com a menção expressa ao prazo que para tanto legalmente dispõe.

V - Nada obsta, antes se mostra imposto legalmente, que subsistam na ordem jurídica os atos que por essa nulidade não sejam afetados.

Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I - RELATÓRIO

A A..., Lda., (Zona Franca da Madeira), notificada da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) do Funchal, em 08/06/26, que julgou improcedente a reclamação apresentada, ao abrigo do artigo 276º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), contra o despacho proferido em 04/09/24, pela Chefe do Serviço de Finanças do Funchal-2, o qual indeferiu o pedido de reconhecimento da nulidade da citação emitida no processo de execução fiscal n.º ...19, interpôs recurso para este Supremo Tribunal Administrativo (STA).

A Recorrente apresentou alegações de recurso que rematou com as seguintes conclusões:

A. O presente recurso vem interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, que julgou totalmente improcedente a reclamação apresentada pela Recorrente contra o despacho da Chefe do Serviço de Finanças do Funchal-2, de 04.09.2024, que indeferiu o pedido de reconhecimento da nulidade da citação emitida no processo de execução fiscal n.º ...19.

B. A sentença recorrida não se pronunciou sobre questão expressa e autonomamente suscitada pela Recorrente: a de que o princípio da recuperação imediata não tem aplicação, nestes termos absolutos, a uma dívida cujo montante depende de apuramento administrativo discricionário (critério "UTA"), sem base legal e ainda em discussão em sede de reclamação graciosa - diferentemente do que sucedeu, por exemplo, na recuperação dos auxílios à Zona Franca da Ilha de Santa Maria.

C. A sentença limitou-se a aplicar o princípio da recuperação imediata em termos genéricos, sem nunca confrontar esta objeção específica, o que configura omissão de pronúncia, nos termos do artigo 125.º, n.º 1, do CPPT, e, subsidiariamente, do artigo 615.º, n.º 1, alínea d), do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT.

D. Subsidiariamente, a sentença incorre em erro de julgamento ao assentar, sem questionar, na premissa de que a recuperação dos auxílios ZFM é uma operação de execução imediata, quando a Decisão (UE) 2022/1414 não identifica os beneficiários concretos nem quantifica o montante do auxílio a recuperar, remetendo para a AT um procedimento administrativo autónomo, casuístico e necessariamente discricionário.

E. A exigência de que a recuperação seja "imediata e efetiva" (artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento (UE) 2015/1589) é dirigida a processos em que a Comissão já definiu, ou tornou determinável por critérios objetivos, o beneficiário e o montante do auxílio - o que não sucede no caso concreto.

F. A sentença recorrida interpretou o artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento (UE) 2015/1589 e o Acórdão do TJUE de 21.05.2026, processo C-545/24 (Utiledulci), no sentido de impor o afastamento absoluto das normas nacionais relativas à suspensão da execução fiscal, prestação de garantia, dispensa de garantia e pagamento em prestações.

G. Porém, o Acórdão Utiledulci consagrou uma exceção condicionada: devem ser afastadas as normas nacionais que permitam a suspensão quando a garantia prestada não prive o beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com o auxílio. A sentença transcreveu essa ressalva, mas não a aplicou ao caso concreto.

H. A suspensão processual e a manutenção da vantagem concorrencial são realidades distintas: a primeira é um efeito jurídico da tramitação executiva; a segunda depende de saber se o beneficiário conserva a disponibilidade económica do montante do auxílio.

I. A Recorrente concretiza mecanismo apto a satisfazer ambas as exigências: o depósito à ordem dos autos, em conta bloqueada, do montante da dívida exequenda e respetivos juros, nos termos do artigo 199.º, n.º 6, do CPPT, que é precisamente a solução que o próprio Acórdão Utiledulci preconiza como compatível com a recuperação imediata e efetiva.

J. O artigo 199.º, n.º 6, do CPPT não é afastado pelo Acórdão Utiledulci; é a própria solução que este acórdão admite. A citação devia, por isso, ter informado o executado dessa possibilidade.

K. Esta leitura condicionada, e não absoluta, do Acórdão Utiledulci é a que tem sido sufragada pelo STA nos Acórdãos de 07.03.2024 (proc. n.º 033/24.1BEFUN), de 03.07.2024 (proc. n.º 088/24.9BEFUN) e de 03.06.2026 (proc. n.º 276/24.8BEFUN, já posterior ao Utiledulci), sublinhando que não cabe à AT construir regimes ad hoc de execução fiscal.

L. A citação é nula, nos termos do artigo 191.º do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT, por omissão de formalidades essenciais prescritas na lei, designadamente as previstas no artigo 190.º, n.º 2, do CPPT - designadamente a indicação da possibilidade de prestação de caução ou depósito, pagamento em prestações, prestação de garantia ou dispensa de garantia -, e por recusa categórica e antecipada de direitos processuais cujo exercício condicionado o TJUE viria a reconhecer como admissível.

M. A sentença recorrida violou o artigo 278.º, n.ºs 6, 8 e 9, do CPPT, ao recusar o efeito suspensivo da reclamação apesar de reconhecer que a subida imediata era necessária para preservar a utilidade da tutela jurisdicional, sendo a reclamação apta a afetar a totalidade da tramitação da execução fiscal.

N. O Direito da União não exige que o artigo 278.º, n.º 8, do CPPT seja pura e simplesmente afastado; exige que a suspensão dele decorrente não impeça a recuperação imediata e efetiva - compatibilização que pode e deve ser feita mediante interpretação conforme, operando a suspensão na medida em que não mantenha a vantagem concorrencial.

O. A sentença invocou, indevidamente, a doutrina dos Acórdãos Zuckerfabrik e Atlanta para recusar o efeito suspensivo, quando essa doutrina regula os pressupostos de suspensão cautelar de um ato nacional fundada em dúvidas sobre a validade do direito da União que esse ato aplica -, e não a impugnação, em recurso jurisdicional, de erro de julgamento na aplicação desse direito tal como já interpretado pelo TJUE.

P. Mesmo que aplicável essa doutrina, as “sérias dúvidas” sobre a interpretação do artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento encontram-se demonstradas pelo próprio STA, que, no Acórdão de 14.01.2026 (proc. n.º 0147/24.8BEFUN), formulou um segundo reenvio prejudicial por discordar da leitura mais ampla propugnada nas Conclusões do Advogado-Geral.

Q. A sentença é internamente contraditória ao reconhecer que a reclamação deve subir imediatamente para não perder utilidade e, simultaneamente, negar qualquer efeito suspensivo suscetível de preservar essa utilidade, violando os artigos 20.º e 268.º, n.º 4, da CRP.

R. A solução adotada viola os princípios da proporcionalidade, da igualdade e da legalidade administrativa (artigo 266.º, n.º 2, 1.ª parte, da CRP), ao adotar a solução mais gravosa sem ponderar solução concreta menos lesiva admitida pelo TJUE, e ao imputar à Recorrente as consequências de uma indefinição jurisprudencial que se mantém pendente de resposta.

S. A interpretação normativa em que a sentença recorrida se baseou - segundo a qual devem ser afastadas, em termos absolutos e por decisão da própria AT, sem intervenção do legislador, as normas nacionais que preveem as garantias processuais dos contribuintes em sede de execução fiscal para recuperação de auxílios de Estado -, é materialmente inconstitucional, por violação da reserva de lei formal e absoluta consagrada no artigo 103.º, n.º 2, da CRP, e do princípio da legalidade administrativa consagrado no artigo 266.º, n.º 2, 1.ª parte, da CRP.

T. O processo de execução fiscal português funciona como uma unidade com equilíbrios internos próprios, não existindo norma que derrogue, para dívidas de recuperação de auxílios de Estado, o regime geral de garantias processuais (artigos 169.º, 170.º, 196.º e 199.º do CPPT e 52.º e 53.º da LGT). Ao decidir a sua inaplicabilidade, a AT construiu um regime ad hoc, substituindo-se ao legislador - substituição que nem sequer era exigida pelo Direito da União, atenta a leitura condicionada do Acórdão Utiledulci.

U. Tal inconstitucionalidade expressamente se invoca para os efeitos do artigo 204.º da CRP, bem como de recurso para o Tribunal Constitucional, nos termos do artigo 280.º da CRP.

V. É igualmente materialmente inconstitucional, por violação dos artigos 20.º, n.ºs 1 e 4, e 268.º, n.º 4, da CRP, a interpretação dos artigos 189.º e 190.º do CPPT segundo a qual a AT pode omitir da citação as menções relativas a meios de defesa, suspensão, prestação de garantia, dispensa de garantia e pagamento em prestações sempre que qualifique a dívida exequenda como resultante da recuperação de auxílio de Estado.

W. A interpretação conforme ao Direito da União impõe que as normas processuais tributárias nacionais continuem aplicáveis às execuções fiscais instauradas para recuperação de auxílios de Estado, salvo quando, no caso concreto, a sua aplicação impeça ou comprometa a recuperação imediata e efetiva ou mantenha a vantagem concorrencial indevida -, respeitando simultaneamente o primado do Direito da União e a CRP.

X. Os princípios da legalidade, da segurança jurídica, da proteção da confiança e da tutela jurisdicional efetiva são princípios gerais comuns nas tradições constitucionais dos Estados-membros e parte integrante do Direito da União (artigo 6.º, n.º 3, TUE; artigos 41.º e 47.º da CDFUE), não podendo o primado ser invocado para os desaplicar.

Y. Atenta a identidade substancial entre a questão objeto do reenvio prejudicial formulado pelo STA no Acórdão de 14.01.2026 (proc. n.º 0147/24.8BEFUN) e a que se discute nos presentes autos, deve a instância ser suspensa, nos termos dos artigos 269.º, n.º 1, alínea c), e 272.º, n.º 1, do CPC, aplicáveis ex vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT, em conformidade com o precedente firmado pelo STA no Acórdão de 15.11.2006 (proc. n.º 1216/05).

Z. A sentença recorrida deve ser revogada e substituída por acórdão que julgue procedente a reclamação, reconhecendo a nulidade da citação e anulando o despacho reclamado, com as demais consequências legais, sem prejuízo da suspensão da instância até resposta do TJUE no processo n.º 0147/24.8BEFUN.

AA. Requer-se ainda a manutenção da decisão da dispensa do pagamento remanescente por se encontrarem verificados os pressupostos previstos no artigo 6.º, n.º 7, do RCP na fase de recurso.

Nestes termos e nos mais de Direito requer-se a V. Exa. se digne admitir o presente recurso e julgá-lo procedente, por provado, revogando a Sentença recorrida e substituindo-a por Acórdão que determine a procedência da reclamação e mantenha a dispensa do pagamento do remanescente em sede de recurso, tudo com as demais consequências legais.

A. O presente recurso vem interposto pela Recorrente da sentença proferida em 09/06/2026, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, que decidiu julgar totalmente improcedente a Reclamação e, em consequência, absolver a Fazenda Pública do pedido.

B. Tendo em conta as conclusões tiradas pela Recorrente, e apesar da sua extensão, as questões a apreciar pelo Tribunal ad quem são as de saber:

i) Se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao não ter atribuído à reclamação efeito suspensivo;

ii) Se a sentença recorrida incorreu em nulidade por omissão de pronúncia por não se ter pronunciado quanto à questão suscitada pela reclamante de que o princípio da recuperação imediata e efetiva não tem aplicação in casu porque o próprio montante do auxílio dependia de um prévio apuramento administrativo, o qual foi contestado em sede de reclamação graciosa.

iii) Subsidiariamente ao referido em ii), se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao considerar que a recuperação dos auxílios de estado do Regime III da ZFM é uma operação de mera execução da decisão da Comissão.

iv) Se a sentença recorrida incorreu erro de julgamento na aplicação do Acórdão Utiledulci do Tribunal de Justiça da União Europeia, de 21 de maio de 2026, proferido no processo de reenvio prejudicial C-545/24, ao não ter reconhecido a nulidade da citação.

v) Se a sentença recorrida violou os princípios da tutela jurisdicional efetiva, proporcionalidade, igualdade, legalidade administrativa e proteção da confiança e segurança jurídica;

vi) Se o artigo 16.º n.º 3 do Regulamento (UE) 2015/1589 é materialmente inconstitucional quando interpretado no sentido de que obriga à supressão do regime da suspensão do processo de execução fiscal mediante a prestação de qualquer garantia prevista no direito nacional.

C. A primeira questão em discussão no presente recurso prende-se em determinar se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento ao ter negado efeito suspensivo à presente reclamação de atos do órgão de execução fiscal, por entender ser a mesma incompatível com o Direito da União Europeia, apesar de lhe reconhecer subida imediata.

D. Uma disposição nacional como a da norma contida no artigo 278.º n.º 6 do CPPT que prevê o efeito suspensivo das reclamações nos processos de execução fiscal que visem a recuperação de auxílios de estado é incompatível com o Direito da União Europeia ao comprometer a execução imediata e efetiva da decisão que ordena a recuperação, conforme foi decidido no Acórdão proferido pelo Tribunal de Justiça da União Europeia, a 21 de Maio de 2026, no âmbito do processo de reenvio prejudicial C-545/24, em que eram partes “Utiledulci - Comércio Internacional e Serviços, Sociedade Unipessoal, Lda. - Zona Franca da Madeira”, no seu número 37.

E. Pelo mesmo fundamento, deve concluir-se também pela atribuição ao presente recurso interposto pela recorrente de efeito meramente devolutivo, por forma a que seja garantida a execução imediata e efetiva da decisão da comissão que visa a recuperação dos auxílios de estado do Regime III da ZFM.

F. A segunda questão em discussão no presente recurso prende-se com aquilatar se incorreu a sentença recorrida em nulidade de omissão de pronúncia.

G. O Tribunal a quo apenas deixou de apreciar o argumento invocado pela recorrente e que se prendia com o facto de o montante do auxílio a recuperar não estar especificamente determinado na decisão da Comissão e ter sido objeto de reclamação graciosa,

H. Apreciação essa à qual não estava obrigado, pelo que forçoso é de concluir que a sentença recorrida não incorreu em qualquer nulidade por omissão de pronúncia.

I. É irrelevante e impertinente para a resolução do caso subjudice, o facto de os beneficiários e respetivos montantes a recuperar carecerem ainda de determinação administrativa, na medida em que o mesmo não permite abalar ou invalidar o declarado pelo TJUE no Acórdão Utiledulci, vulgo, que o disposto no artigo 16.º n.º 3 do Regulamento(UE) 2015/1589 apenas se encontra assegurado e cumprido quando se logre privar o beneficiário do auxílio recebido indevidamente, sendo esse, aos olhos do referido Tribunal, o único contexto relevante.

J. Relativamente à quarta questão, a verificação da nulidade de citação depende de dois pressupostos cumulativos, a saber (i) o incumprimento das formalidades legalmente estabelecidas para a realização da citação (n.º 1 do art.º 191.º do CPC); e (ii) a falta cometida for suscetível de prejudicar a defesa do citado (n.º 4 do art.º 191.º do CPC).

K. Assim, atendendo a que: i) Apesar de não lhe ter sido dada essa possibilidade pela citação, a recorrente requereu ao OEF a prestação de uma garantia; ii) A garantia oferecida (garantia bancária) não podia ser admitida por ser incompatível com o Direito da União Europeia; é forçoso concluir que a recorrente não foi prejudicada na sua defesa pela eventual falta no ofício de citação da possibilidade de poder prestar uma garantia como as admitidas pelo TJUE no Acórdão Utiledulci (penhor ou do depósito numa conta bloqueada), visto não ter requerido a prestação de qualquer uma destas.

L. Por fim, no que toca à sexta questão, decidiu o TJUE no Acórdão Utiledulci que: “Por conseguinte, incumbe tanto aos órgãos jurisdicionais nacionais como, sob o controlo destes últimos, a essas autoridades, garantir uma execução conforme com a finalidade prosseguida pela decisão da Comissão de recuperação desses auxílios, que consiste em prevenir qualquer distorção do funcionamento do mercado decorrente da concessão de auxílios de Estado que prejudiquem a concorrência. A este respeito, há que recordar que é jurisprudência constante que um Estado-Membro não pode invocar disposições da sua ordem jurídica interna, mesmo constitucional, para justificar a inobservância das obrigações resultantes do direito da União (v., neste sentido, Acórdão de 6 de maio de 2015, Comissão/Alemanha, C-674/13, EU:C:2015:302, n.º 59 e jurisprudência aí referida).” - negrito e sublinhado nosso.

M. A decisão prejudicial vincula não só o juiz que submeteu a questão e o Estado Membro em causa, mas também todos os outros tribunais dos Estados-Membros, quando confrontados com uma questão similar de direito, daí resultando uma verdadeira eficácia erga omnes.

N. Razão pela qual terá de improceder a inconstitucionalidade material invocada pela recorrente do artigo 16.º n.º 3 do Regulamento (UE) 2015/1589 e dos artigos 189.º e 190.º do CPPT.

O. Deve improceder, por não provado, o recurso interposto pela reclamante e mantida a decisão recorrida.

TERMOS EM QUE DEVE ESTE SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO, NEGAR PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO, JULGANDO IMPROCEDENTE A RECLAMAÇÃO.

- que se mostra prejudicada a apreciação do requerido no que concerne ao pedido formulado de suspensão da presente instância até resposta do TJUE, no âmbito do processo nº 0147/24.8BEFUN;

- que não se verifica a nulidade por omissão de pronúncia por, alegadamente, o Tribunal a quo ter deixado de apreciar o argumento invocado pela Recorrente que “se prendia com o facto de o montante do auxílio a recuperar não estar especificamente determinado na decisão da Comissão e ter sido objecto de reclamação graciosa, matéria a cuja apreciação não estava obrigado no âmbito destes autos, já que extravasa o objecto da presente Reclamação, tal como havia sido previamente definido pela Recorrente”;

- quanto aos erros de julgamento, em concreto quanto à “interpretação e aplicação do artigo 16º nº 3 do Regulamento (UE) 2015/1589, sua articulação com o Acórdão do TJUE de 21/05/2026, processo C-545/24 ( Utiledulci), e normas de direito processual tributário, normas e princípios constitucionais” que: (i) “quando está em causa a recuperação de auxílios de Estado, impõe- se uma derrogação das normas processuais dos Estados- Membros que obstem à cobrança imediata e efectiva, como seja o pagamento da divida em prestações ou a suspensão do processo de cobrança mediante prestação de uma garantia, ou a isenção da prestação da garantia”; (ii) não verificação dos vícios de inconstitucionalidade invocados pela Recorrente.

- De facto

Com relevância para a decisão da causa consideram-se provados os seguintes factos:

“1. Em 13.10.2023 foi instaurado pelo Serviço de Finanças de Funchal - 2 o processo de execução fiscal n.º ...19, contra a sociedade A..., LDA. (Zona Franca da Madeira), NIF ...50, [doravante reclamante], por dívidas provenientes da recuperação de auxílios de Estado indevidamente recebidos, apurados através de liquidação de IRC do ano de 2013, no montante de € 1.607.078,29 (fls. 1 a 3 do PA);

2. Em 15.10.2023, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...19 foi emitido pelo Serviço de Finanças de Funchal - 2 o documento designado de “citação pessoal” que a seguir se reproduz:

3. Em 10.11.2023, a Reclamante requereu junto do SF de Funchal - 2, o reconhecimento da nulidade da citação identificada no ponto antecedente - cfr. fls. 6 e ss. do PA;

4. Em 03.09.2024 foi lavrada informação pelo SF de Funchal - 2, com o seguinte teor:

I - DO PEDIDO

Em 14 de novembro de 2023 a sociedade A..., Lda. (Zona Franca da Madeira), com sede na Rua ..., Edifício .... ... Andar, Sala ...05, concelho do Funchal, tendo sido citada em 05.11.2023, da instauração do processo de execução fiscal n.º ...19, para cobrança coerciva de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC), relativo ao período de 2013, no montante de €1.607.078.29, acrescido de custas processuais e encargos no montante de €5.434,18. veio arguir a nulidade da citação, nos termos do disposto no artigo 191.º do Código de Processo Civil (CPC) aplicável ex vi alínea e), do artigo 2.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), com os seguintes fundamentos:

A requerente argui a nulidade da citação, por preterição das formalidades legais essenciais no que concerne ao conteúdo da citação e do direito aplicável.

Alega que as normas legais invocadas na citação são os artigos 189.º, 190 º, 192.º, 201 º e 204.º do CPPT, as quais regulam: os efeitos e função das citações, as formalidades que devem ser observadas nas citações, as regras das citações por via pessoal e edital, a dação em pagamento e os fundamentos da oposição à execução.

Que aquelas disposições legais remetem expressamente para o disposto no n.º 1 do artigo 200.º alíneas a), c), d) e e) do artigo 163.º, 169.º do CPPT e artigo 52.º da LGT, que se referem respetivamente: às consequências da falta de pagamento das dividas em execução fiscal, aos requisitos relativos ao titulo executivo que devem ser observados na citação e às garantias da suspensão da execução, designadamente a possibilidade de prestar garantia ou requerer a dispensa da sua prestação.

Alega que, diferentemente do que é determinado pelas normas invocadas - artigo 189.º e especialmente o n.º 2 do artigo 190.º do CPPT - nos termos do qual é estipulado que “A citação é sempre acompanhada da nota indicativa do prazo para oposição, ou para dação em pagamento, nos termos do presente titulo, bem como da indicação de que, nos casos referidos no artigo 169.º e no artigo 52.º da Lei Geral Tributária, a suspensão da execução e a regularização da situação tributária dependem da efetiva existência de garantia idónea, cujo valor deve constar da citação, ou em alternativa da obtenção de autorização da sua dispensa”, na citação é indicada a possibilidade de deduzir “Oposição Judicial, com os fundamentos previstos na lei não revestindo este meio de defesa carácter suspensivo da execução atendendo à Natureza da dívida em causa” e que “Face às caraterísticas da dívida, não poderá requerer o pagamento em prestações.”

Alega que, pese embora na citação se invoquem as normas do CPPT, in casu, atendendo à natureza da dívida, a oposição nunca terá efeito suspensivo, e que não pode ser requerido o pagamento em prestações, em face das características da dívida, subentendendo-se que não pode ser constituída garantia nem concedida a sua dispensa.

Alega que não se compreende porque é dito que estas restrições são efetuadas por causa da natureza e das caraterísticas da dívida, sem que se especifique em que medida essas caraterísticas e natureza o impedem, não se indicando, consequentemente, o montante que deve ser considerado para efeitos de garantia, nem se oferecendo a possibilidade de prestar garantia ou pedir a dispensa da sua prestação, ou requerer o pagamento em prestações, conforme determinado pelo n.º 2 do artigo 190.º do CPPT, norma que inclusivamente é invocada como base legal da citação.

Alega que, ou a AT considera que está a executar um imposto e tem de o fazer nos termos das normas de processo tributário aplicáveis in totum ou entende que a dívida não tem natureza de imposto, mas antes de auxílio de Estado, e aplica as regras que se mostrem apropriadas a esse efeito, não podendo é aplicar parcialmente um regime processual, com base em critérios que não se conhecem e sem indicação de base legal.

Alega que não é admissível face aos princípios mais elementares de direito consagrados na nossa Lei Fundamental, emanações do princípio do Estado de Direito consagrado no artigo 2.º, que a autoridade fiscal proceda a uma aplicação retalhada das normas de processo e procedimento tributário de forma discricionária, sem apoio em qualquer norma legal.

Alega a nulidade insanável decorrente da falta de elementos legais essenciais da citação, tais como, a indicação do montante para efeitos de garantia, a indicação da possibilidade de suspender o processo executivo mediante a constituição de uma garantia idónea ou da concessão da dispensa da sua prestação e a indicação da possibilidade de proceder ao pagamento da divida em prestações, pelo que se impõe a declaração da nulidade insanável, com a consequente anulação dos termos subsequentes do processo que deres dependam absolutamente, nos termos do disposto no n.º 2 do artigo 165.º do CPPT.

Alega que, se a AT, para a execução da decisão da Comissão Europeia entendeu aplicar as regras procedimentais e processuais relativas á execução coerciva dos tributos, estabelecidas no CPPT, tem, necessariamente, de aplicar todo o regime e não apenas as partes que entende, sem explicar que são aplicáveis ao caso concreto, deixando de fora, designadamente, tudo quanto se refere às garantias dos contribuintes.

Alega que é incontestável que a defesa do executado está prejudicada pela ausência de indicação das garantias atribuídas pelo CPPT ao dispor da Requerente e que, aparentemente e sem explicação, lhe estão a ser negadas pelo que. verificada a condição prevista no n º 4 do artigo 191.º do CPC, deve a nulidade insuprível ser declarada, com todas as consequências legais.

II - DA APRECIAÇÃO

Em causa nos presentes autos está o processo executivo n.º ...19. instaurado para cobrança coerciva do montante de auxílios de Estado concedido indevidamente a empresas da Zona Franca da Madeira, no montante de €1.607.078,29 e acrescidos (Decisão (EU) 202271414 da Comissão de 4 de dezembro de 2020 relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/0) (ex-2010/NN) aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III, publicado no Jornal Oficial da Unido Europeia n.º L217/49 de 28-08-2022).

As correções efetuadas pela AT surgem na sequência da decisão da Comissão Europeia que considerou que “O regime de auxílios «Zona Franca da Madeira (ZFM) - Regime III», na medido em que foi aplicado por Portugal em violação de Decisão C(2007) 3037 final da Comissão e do Decisão C(2013) 4043 final da Comissão, foi executado ilegalmente por Portugal em violação do artigo 108.º. n.º 3 do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, e ó incompatível com o mercado interno.”

Deste modo, a AT procedeu às devidas correções ao IRC do exercício de 2013 com vista â recuperação dos auxílios de estado indevidamente concedidos, tendo resultado a liquidação adicional n.º ...68 com o montante a pagar de €1.639.624.96, que após acerto de contas com a liquidação efetuada em 2014 resultou imposto no montante de €1.607.585.02

Dado o imposto não ter sido regularizado dentro do prazo de cobrança voluntária, foi extraída a certidão de divida e instaurado o Processo de Execução Fiscal n.º ...19.

A citação pessoal foi concretizada no âmbito daquele processo executivo em 05 de novembro de 2023.

A sociedade executada remeteu por via postal, em 10 de novembro de 2023 (Registo ...02...), o requerimento aqui em análise e no qual alega a nulidade de citação, por preterição das formalidades legais essenciais, referindo-se ao conteúdo da citação, ao direito aplicável e aos requisitos da citação.

Acontece que. em 30 de outubro, deduziu também reclamação judicial nos termos do artigo 276.º e seguintes do CPPT, da decisão do órgão de execução fiscal de não aplicação das regras de natureza processual tributária aplicáveis no âmbito do PEF, em razão da natureza da divida em causa no processo executivo n.º ...19, requerendo a subida imediata da reclamação e invocando um prejuízo irreparável.

O processo executivo n.º ...19 encontrou-se suspenso na Fase 114 - “Suspensão por Art.º 276.º CPPT”, em conformidade com o disposto no n.º 3 e 6 do artigo 278 º do CPPT, dado o reclamante ter invocado um prejuízo irreparável, estando o órgão de execução fiscal impedido de praticar atos no âmbito do processo executivo, designada mente pronunciar-se acerca do pedido de nulidade de citação.

Porém, foi proferida decisão de improcedência naquela reclamação, conforme Acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo no âmbito do processo 404/23.0BEFUN, datado de 05.06.2024 (Entrada no SF n.º 2024E002280910 de 14.08.2024), pelo que deixa de haver motivo para a suspensão do processo de execução fiscal.

Ora, face ao alegado pela requerente e tendo por base informação prestada pala Direção de Serviços de Gestão Créditos Tributários (DSGCT), cumpre-nos informar o seguinte:

Face à decisão de recuperação dos auxílios ilegais proferida pela Comissão Europeia, recai sobre a República Portuguesa a obrigação de proceder á recuperação de tais auxílios, bem como dos respetivos juros, junto dos beneficiários dentro do prazo estipulado, sendo que. de acordo com o n.º 3 do artigo 16 º do Regulamento (EU) 2015/1589, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º do TFUE" a recuperação será efetuada imediatamente e segundo as formalidades do direito nacional do Estado-Membro em cause, desde que estas permitam uma execução imediata e efetiva da decisão da Comissão”.

Estabelece o artigo 5 º da Decisão (EU) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020, que "Portugal deve assegurar a execução da presente decisão no prazo de oito meses a contar da data da respetiva notificação”.

Ora, os princípios estabelecidos no referido n.º 3 do artigo 16.º do Regulamento (EU) 2015/1589 do Conselho (celeridade e eficácia) devem continuar a ser observados independentemente do prazo de 8 meses fixado pela Comissão se encontrar ultrapassado. Em conformidade com o previsto na Constituição da República Portuguesa, o direito da União Europeia é aplicável em Portugal nos termos definidos pelo próprio direito da União Europeia (artigo 8 º n.º 4), o que inclui o primado do direito europeu de acordo com o que resulta da jurisprudência do TJUE, pelo que á luz dos princípios do primado do Direito da União e do efeito direto, as disposições do Regulamento (EU) 2015/1589 do Conselho prevalecem sobre as disposições nacionais, sendo que. em consonância com o princípio da interpretação conforme ou compatível com o Direito da União, o interprete e aplicador do direito nacional devem atribuir às disposições nacionais um sentido conforme ou compatível com o Direito da União.

Assim sendo, o que estará aqui em causa é analisar se as disposições do direito interno, tal como por exemplo as constantes do artigo 169.º do CPPT, permitem, ou não, a execução imediata e efetiva da decisão da Comissão.

Daí que, tendo em conta que este princípio da recuperação imediata e efetiva dos auxílios deve orientar a atuação dos Estados-Membros, se afigure que os mecanismos legalmente previstos e que possibilitem o efeito suspensivo das reclamações graciosas ou da apresentação de Impugnação quando for prestada garantia, não devem ser aplicáveis ao presente procedimento de recuperação.

Resulta ainda da secção 4.7 da Comunicação da Comissão relativa aos meios alternativos de recuperação, que a recuperação do auxílio em numerário é o meio de eleição para dar cumprimento à decisão, podendo, contudo, a Comissão aceitar a utilização de meios alternativos (como sejam em espécie ou a compensação de créditos), desde que cumpridos determinados requisitos, designadamente que estes meios alternativos permitam restabelecer as condições de mercado que foram distorcidas peia medida de auxílio e tais meios alternativos estejam previstos no direito nacional.

Porém, apesar desta possibilidade, o ponto 126 da Comunicação da Comissão, estabelece expressamente que "Os diferimentos da recuperação ou os pagamentos em prestações após o prazo de recuperação implicariam que a obrigação de recuperação não ó executada imediatamente e, por conseguinte, não são permitidos, mesmo que maximizem o retomo do Estado-Membro em causa.”

Ora, os deveres resultantes do primado do direito da União Europeia vinculam todas as entidades públicas, incluindo a AT e os órgãos jurisdicionais nacionais, pelo que. o órgão da execução fiscal tem o dever de aplicar, fundamentadamente. a norma de direito da União Europeia seguindo a interpretação da mesma que resulta da jurisprudência do TJUE, afastando, independentemente do prazo de recuperação fixado pela Comissão se mostrar decorrido, a aplicação de toda e qualquer norma de direito nacional que colida com os princípios da celeridade e eficácia, o que inclui qualquer fracionamento ou dilação temporal prevista nas normas nacionais.

Assim sendo, tendo já expirado o prazo de recuperação de 8 meses estabelecido na decisão da Comissão, afigura-se sem fundamento as razões invocadas para a alegada nulidade da citação, pelo que deverá ser considerado que a citação foi validamente efetuada.

III - DA CONCLUSÃO

Em face do exposto, sou de parecer que a executada foi devidamente citada, pelo que o pedido de reconhecimento de nulidade da citação deverá ser indeferido com os fundamentos supra indicados.

Porém. V. Ex º melhor decidirá.

Serviço de Finanças do Funchal-2, 03 de setembro de 2024.

(cfr. coc. 1 junto com a p.i. e fls. 201 e ss. do PA);

5. Em 04.09.2024, sobre a informação antecedente, proferiu o Chefe do Serviço de Finanças de Funchal - 2, o seguinte despacho:

"Indefiro o pedido de reconhecimento de nulidade da citação, tendo em consideração o parecer e informação que antecede, cujos teor se dão aqui por integralmente reproduzidos". - cfr. doc. 1 junto com a p.i. e fls. 201 e ss. do PA;

6. Em 06.09.2024, pelo SF de Funchal - 2 foi emitido o Ofício n.º ...84, endereçado à mandatária da Reclamante, com o assunto "Nulidade de citação - PEF ...19" - cfr. fls. 205 do PA;

7. O Ofício identificado no ponto antecedente foi remetido por correio registado, com aviso de receção, com a referência alfanumérica ...30..., em 06.09.2024 - cfr. fls. 210 do PA;

8. O aviso de receção referente à referência alfanumérica ...30... foi assinado em 09.09.2024 - cfr, fls. 211 do PA;

9. Em 20.09.2024 remeteu a Reclamante via CTT a presente reclamação ao SF de Funchal - 2 (cfr. carimbo CTT junto com remessa da p.i.).

Não existem factos alegados relevantes para a decisão, em face das possíveis soluções de direito, que importe referir como não provados.

Os factos dados como provados resultam da análise dos documentos constantes dos autos, com especial ênfase dos elementos que integram o PEF, que não foram impugnados, não se mostrando a matéria de facto alegada verdadeiramente controvertida, atenta a posição firmada pelas partes nos articulados que foram apresentados”.

Como decorre do relatório inicial, o presente recurso visa a sentença proferida pelo TAF do Funchal que julgou improcedente a reclamação apresentada pela A..., Lda (Zona Franca da Madeira) contra o despacho da Chefe do Serviço de Finanças do Funchal-2, de 04/09/24, o qual indeferiu o pedido de reconhecimento da nulidade da citação efetuada no processo de execução fiscal n.º ...19.

Tal como resulta das conclusões formuladas, são várias as questões que nos vêm dirigidas: nulidade da sentença por omissão de pronúncia, distintos erros de julgamento e pedido de suspensão da instância recursiva até à resposta do Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE), no âmbito do processo nº 0147/24.8BEFUN.

Vejamos, então, começando por deixar esclarecido que a sentença recorrida foi prolatada após ter sido proferido pelo TJUE, em 21/05/26, o acórdão no Processo C-545/24, (Utiledulci), em sede de reenvio prejudicial apresentado pelo TAF do Funchal, no âmbito de um outro processo que ali correu termos (nº 299/24.7BEFUN) e relativo, tal como este, à recuperação de auxílios incompatíveis com o mercado interno e, em concreto, à suspensão do processo de execução fiscal nacional e às condições relativas à prestação de uma garantia idónea. Com efeito, ainda no TAF do Funchal, a instância esteve suspensa até à decisão do TJUE que corresponde, pois, ao acórdão no Processo C-545/24.

Tenhamos presente, para melhor contextualizar as questões que nos ocuparão daqui em diante, que a questão que foi submetida ao TJUE foi a seguinte:

“A expressão “recuperação imediata e efetiva” que consta do Art.º 5.º da Decisão [da Comissão de 4 de dezembro de 2020] e a expressão “a recuperação será efetuada imediatamente e segundo as formalidades do direito nacional do Estado-Membro em causa, desde que estas permitam uma execução imediata e efetiva da decisão da Comissão” que consta do n.º 3 do Art.º 16.º do Regulamento [2015/1589], devem ser interpretadas no sentido de que são de afastar as regras do direito português relativas às garantias processuais previstas em sede de processo de execução fiscal, designadamente as atinentes à suspensão do processo de execução fiscal, ou, pelo contrário, continua a [Administração Tributária] vinculada a observar todas as garantias processuais previstas no direito tributário português, independentemente de estar em causa a recuperação de auxílios de Estado declarados ilegais pela [Decisão da Comissão de 4 de dezembro de 2020]?”

A resposta dada pelo TJUE foi, em conclusão, a seguinte: “O artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º [TFUE], deve ser interpretado no sentido de que: impõe às autoridades nacionais competentes e aos órgãos jurisdicionais nacionais que afastem a aplicação de disposições nacionais que permitem a suspensão de um processo de execução fiscal que visa recuperar um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno quando o beneficiário do auxílio preste uma garantia, como uma garantia bancária, caução, seguro-caução, penhor, hipoteca voluntária ou qualquer outro meio suscetível de assegurar a cobrança do crédito do exequente, ou mesmo na sequência de um pedido desse beneficiário no sentido de ser isento da obrigação de prestar essa garantia, a não ser que a prestação da garantia prive o referido beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com esse auxílio”.

Foi, pois, a esta luz, após a prolação do mencionado acórdão do TJUE que concluiu nos termos transcritos, que a sentença ora em recurso foi proferida.

Dado este contexto inicial, em ordem a facilitar a compreensão do que se segue, avancemos para as concretas questões que nos ocupam.

A este propósito, lê-se na sentença, além do mais, o seguinte:

“No caso, está em causa a (i)legalidade do despacho que indeferiu o pedido de reconhecimento da nulidade da citação, por omissão das formalidades da citação, que impossibilita o pedido de pagamento em prestações e a prestação de garantia ou a sua isenção, e em consequência, a suspensão da execução fiscal.

Por conseguinte, perde a utilidade, a subida diferida da reclamação quando está em crise não só a nulidade da citação, mas, sobretudo, a impossibilidade de obtenção de um plano de pagamento em prestações ou de prestação ou isenção e uma garantia, associado a procedimento ou processo judicial em que se discuta a legalidade/exigibilidade da dívida exequenda, impedindo a eventual suspensão do processo de execução fiscal e os atos coercivos passíveis de causar prejuízo irreparável ao executado.

Assim, entendemos estar justificada a subida imediata da reclamação nos termos do n. º 3 do artigo 278. º do CPPT.

Contudo, no caso, estão em causa auxílios de estado, encontrando-se Portugal obrigado a tomar as medidas necessárias para proceder à sua recuperação, a qual deverá ser concretizada segundo as formalidades do direito nacional, desde que estas permitam a uma execução imediata e efetiva da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020, em sintonia com o disposto no n. º3 do artigo 16. º do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015.

Do princípio do primado do Direito da União Europeia, acolhido no direito interno português por força do disposto no artigo 8.º, nºs 3 e 4 da CRP, decorre que o direito europeu vigora diretamente na ordem jurídica interna portuguesa.

Assim, resta concluir que a norma do artigo 278. nº 8 do CPPT terá de ceder perante o disposto no artigo 16.º n.º3 do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015.

Pelo que, não há lugar à suspensão da execução fiscal por via da apresentação da presente reclamação”. - fim de citação.

Para a Recorrente, o assim decidido viola o artigo 278º, nºs 6, 8 e 9, do CPPT, ao recusar o efeito suspensivo da reclamação apesar de reconhecer que a subida imediata era necessária para preservar a utilidade da tutela jurisdicional, sendo a reclamação apta a afetar a totalidade da tramitação da execução fiscal. Com efeito, segundo a Recorrente, o Direito da União não exige que o artigo 278º, nº 8, do CPPT seja pura e simplesmente afastado; exige que a suspensão dele decorrente não impeça a recuperação imediata e efetiva. Deste ponto de vista, a sentença é internamente contraditória ao reconhecer que a reclamação deve subir imediatamente para não perder utilidade e, simultaneamente, negar qualquer efeito suspensivo suscetível de preservar essa utilidade, violando os artigos 20º e 268º, n.º 4, da CRP.

Vejamos, desde já se adiantando que não assiste razão à Recorrente.

Não há discordância quanto à subida imediata da reclamação judicial; a Reclamante assim o defendia e o Tribunal reconheceu isso mesmo, nos termos do nº3 do artigo 278º do CPPT.

O que suscita divergência é aplicação ao caso (ou melhor, a desaplicação) do nº 8 do artigo 278º do CPPT, nos termos do qual “Com a remessa para o tribunal tributário de 1.ª instância, a execução fica suspensa até à decisão do pleito, desde que a reclamação tenha por objeto matéria que afete a totalidade da tramitação da execução”.

É que, como resulta da transcrição feita da sentença, tendo a reclamação subida imediata e tendo por objeto a nulidade da citação (estando em causa a totalidade da tramitação da execução), o Tribunal afastou o efeito previsto no transcrito nº 8, ou seja, a suspensão da execução fiscal até à decisão do pleito.

Ora, a motivação para o afastamento deste efeito (suspensivo) automático mostra-se ancorada no direito da União Europeia, em matéria de auxílios de Estado, tendo o acórdão do TJUE, proferido no processo C-545/24 (que convocámos inicialmente), contribuído decisivamente para esclarecer os termos em que é admitida a suspensão da execução fiscal cuja dívida exequenda corresponda a auxílios de Estado e, nessa medida, para o afastamento da apontada norma.

Com efeito, como emerge da conclusão do acórdão do TJUE acima transcrita, afasta-se a aplicação dos preceitos de direito interno cujo efeito seja a suspensão do processo de execução fiscal, aqui se contemplando as normas que determinam a suspensão decorrente do pagamento em prestações da quantia exequenda, as que conferem a dispensa de prestação de garantia e, de igual modo, as regras que disciplinam a prestação de garantia através dos meios legalmente tipificados no ordenamento nacional.

O ponto 37 do referido acórdão é, com relevo para o que nos ocupa, esclarecedor, ao considerar que “Daqui decorre que uma regulamentação nacional, como a que está em causa no processo principal, que prevê um efeito suspensivo automático do pagamento em prestações ou dos recursos interpostos de uma decisão que visa recuperar um auxílio ilegal parece, sem prejuízo das verificações que incumbe ao órgão jurisdicional nacional chamado a decidir efetuar, ser incompatível com os objetivos da supressão dos auxílios ilegais declarados incompatíveis com o mercado interno e com a exigência de assegurar uma execução imediata e efetiva das decisões que ordenam a sua recuperação. Por conseguinte, como referido no n.º 29 do presente acórdão, tais disposições nacionais não devem ser aplicadas”.

Mostra-se, assim, à luz do decidido pelo TJUE e, portanto, de jurisprudência que vincula os Tribunais nacionais, não merecedora de censura a decisão do TAF do Funchal, no esteio que estamos a apreciar.

O assim decidido, diferentemente do que sustenta a Recorrente, não encerra qualquer contradição, já que, como bem se percebe, há um motivo evidente (que a sentença não deixou de relevar) a justificar a diferenciação operada e que se reconduz à distinta natureza das dívidas em causa (aqui, auxílios de Estado ilegais).

Não se vislumbra, igualmente, em que medida tal conclusão viola os artigos 20º e 268º, nº4 da Constituição da República Portuguesa (CRP), nem a Recorrente o explica. No entanto, sempre se dirá que o direito à tutela jurisdicional efetiva não é um direito absoluto suscetível de ser exercido em qualquer caso e à margem do legalmente estabelecido.

Improcedem, assim, as conclusões que vimos de analisar.

Prosseguindo.

A Recorrente sustenta que a sentença é nula por omissão de pronúncia, nos termos do disposto nos artigos 125º, nº1 do CPPT e 615º, nº1, alínea d) do CPC. A este propósito defende a A... que a sentença não se pronunciou sobre a seguinte questão suscitada pela Recorrente: “a de que o princípio da recuperação imediata não tem aplicação, nestes termos absolutos, a uma dívida cujo montante depende de apuramento administrativo discricionário (critério "UTA"), sem base legal e ainda em discussão em sede de reclamação graciosa - diferentemente do que sucedeu, por exemplo, na recuperação dos auxílios à Zona Franca da Ilha de Santa Maria”. A sentença, segundo a Recorrente, “limitou-se a aplicar o princípio da recuperação imediata em termos genéricos, sem nunca confrontar esta objeção específica”.

O Mmo. Juiz a quo pronunciou-se sobre a invocada nulidade, refutando-a. Considerou, com efeito, que “em face das questões submetidas à apreciação do tribunal, tal como delimitadas na petição inicial, e atenta a fundamentação expendida na sentença recorrida - na qual se expendeu que “ não se aplicam, no caso, as regras do direito interno que obstem à execução imediata e efetiva, nomeadamente, as referentes à possibilidade de prestação ou dispensa de prestação de garantia para suspensão dos processos de execução fiscal (52.º da LGT, 169.º, 170.º e 199.º do CPPT), bem como que permitem o pagamento em prestações da dívida (artigo 196.º do CPPT)” - , considera- se não verificada a nulidade arguida pela Recorrente no recurso”.

Vejamos o que dizer.

Sobre as nulidades da sentença, preceitua o artigo 125º, nº1, do CPPT, nos seguintes termos:

“1 - Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer”.

Tal preceito, no que para aqui importa, encontra correspondência no artigo 615º, nº1, do Código de Processo Civil (CPC), nos termos do qual:

“1 - É nula a sentença quando:

(…);

d) O juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento;

(…)”

Sendo nula a sentença que omita pronúncia sobre questões que o juiz deva analisar, tal significa, no que concerne aos deveres de cognição do Tribunal (artigo 608º, nº2 do CPC), que o juiz tem a obrigação de conhecer todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, sem prejuízo, naturalmente, daquelas cujo conhecimento fique prejudicado pela solução dada a outras questões.

Assume, assim, especial importância o conceito de questões, o qual, nas palavras de J. Lopes de Sousa (in CPPT, anotado e comentado, 6º edição, II Volume, Áreas Editora, págs. 363 e 364), “abrange tudo quanto diga respeito à concludência ou inconcludência das excepções e da causa de pedir e à controvérsia que as partes sobre elas suscitem”.

Como é sabido, o conhecimento de todas as questões não equivale à exigência imposta ao Tribunal de conhecer todos os argumentos e razões invocadas pela parte, pois que, como ensinava Alberto dos Reis, “são, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer questões de que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzida pela parte. Quando as partes põem ao tribunal qualquer questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar a sua pretensão” (in CPC, anotado, I Vol. págs. 284, 285 e V Vol. pág. 139).

Isto dito, vejamos o caso concreto.

E, aqui, o que se verifica é justamente a necessidade de distinguir claramente o que é argumento do que é uma questão, já que, no caso, a sentença, após diversas considerações sobre a decisão da Comissão Europeia que determinou a recuperação dos auxílios ilegalmente concedidos, sobre o regulamento EU 2015/1589 e com expressa invocação de jurisprudência que cita, concretamente do TJUE, deu resposta à questão da aplicabilidade do princípio da recuperação imediata, defendendo, em síntese, que “…as normas de direito interno para recuperação voluntária e/ou coerciva dos auxílios de Estado cedem perante a legislação da União, quando obstaculizarem a execução imediata e efetiva da decisão da Comissão” e concluindo que “não se aplicam, no caso, as regras do direito interno que obstem à execução imediata e efetiva”. Dito de outro modo, a sentença afastou-se da tese da Recorrente, segundo a qual não seria aplicável, ao caso, o princípio da recuperação imediata. Fê-lo, pelas razões que avançou, sem que lhe fosse exigível esgotar todos os argumentos de sentido contrário.

Em suma, o Tribunal a quo respondeu à questão que tinha de apreciar - aplicação do princípio da recuperação imediata - não tendo omitido pronúncia digna de censura.

Tanto basta para julgar improcedente a pretendida nulidade da sentença com tal fundamento.

Diga-se, ainda, que, segundo a Recorrente, a sentença incorre em “erro de julgamento ao assentar, sem questionar, na premissa de que a recuperação dos auxílios ZFM é uma operação de execução imediata, quando a Decisão (UE) 2022/1414 não identifica os beneficiários concretos nem quantifica o montante do auxílio a recuperar, remetendo para a AT um procedimento administrativo autónomo, casuístico e necessariamente discricionário” (sublinhado nosso).

Os termos em que tal asserção é feita, mais do que um erro de julgamento remete-nos (ainda) para a invocação da nulidade por omissão de pronúncia que viemos de analisar e que, do nosso ponto de vista, reforça a nossa convicção de que estamos perante um argumento e não da questão colocada e que, nestes autos, o Tribunal foi chamado a decidir, tal como antes já dissemos.

De todo o modo, sempre se dirá que os termos em tal argumentário vem apresentado se reconduzem à discussão da legalidade da dívida que está subjacente à execução fiscal e que, como a Recorrente dá nota, foi objeto de reclamação graciosa, mostrando-se assim afastado do objeto de análise da presente reclamação judicial apresentada ao abrigo do artigo 276º do CPPT.

Carece, pois, de razão a Recorrente.

Avançando.

Na conclusão Y) vem a Recorrente sustentar que deve a presente instância recursiva ser suspensa até à “resposta do TJUE no processo nº 0147/24.8BEFUN”, considerando a “identidade substancial entre a questão objeto do reenvio prejudicial formulado pelo STA no Acórdão de 14.01.2026 (…) e a que discute nos presentes autos”.

Vejamos o que dizer a este propósito, já se adiantando que tal pretensão não poderá ser atendida. Expliquemos.

No mencionado processo nº 0147/24.8BEFUN, o STA, em acórdão proferido em 14/01/26, efetuou um pedido de reenvio prejudicial de tramitação acelerada para o TJUE para apreciação da seguinte questão:

“Deve o artigo 16.º, n.º3, do Regulamento (UE) 2015/1589, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, ser interpretado no sentido de que podem ser afastadas, pela Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira, em violação da reserva absoluta de lei formal prevista na Constituição da República Portuguesa (princípio da legalidade, assim como de outros princípios fundamentais do Estado de Direito Democrático), as regras do direito português relativas às garantias processuais previstas em sede de processo de execução fiscal, designadamente as atinentes à suspensão do processo de execução fiscal, mesmo quando a referida suspensão está sujeita a um juízo valorativo prévio dessa Autoridade ou, pelo contrário, continua Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira vinculada a observar todas as garantias processuais previstas no direito tributário português?”

No mesmo processo nº 0147/24.8BEFUN, o STA, em acórdão proferido em 01/07/26, pronunciou-se, além do mais, nos seguintes termos:

“Perante a resposta inequívoca à questão que se coloca nos autos e sem prejuízo de a questão que foi colocada no presente processo ao TJUE ter uma abrangência maior e procurar resolver questões que não foram devidamente contempladas pelo acórdão do proferido no processo C-545/24 («Utiledulci») - designadamente a acomodação do princípio da legalidade, da subsidiariedade, e outros princípios fundamentais do Estado de Direito Democrático, que são também princípios de Direito da União Europeia - consideramos, ainda assim, que, no essencial, resolve de forma precisa a questão que se coloca nos autos. Pelo, em nome da economia processual, e sobretudo porque estamos perante um processo urgente que tem na sua base uma questão específica, à qual foi, como vimos dizendo, dada uma resposta clara no acórdão C-545/24, consideramos não dever prosseguir o processo prejudicial C-52/26 que teve na origem o reenvio feito no presente processo - decisão que será comunicada ao TJUE na sequência da prolação do presente acórdão. Daqui decorrendo que fica, necessariamente, prejudicada a análise da solicitação da Recorrente no sentido não só a manutenção como igualmente a reformulação da questão prejudicial. Sendo de relembrar a este propósito que, sem prejuízo de as partes se poderem pronunciar acerca da manutenção ou não de um reenvio, é ao órgão jurisdicional que submeteu tal pedido que cabe mantê-lo ou retirá-lo, tal como resulta do artigo 100.º, n.º 2, do Regulamento de Processo do Tribunal de Justiça ("RPTJ")”.

Quer isto dizer, portanto, que, diferentemente daquilo que está pressuposto no pedido de suspensão da instância formulado pela Recorrente, não está já pendente o pedido de reenvio prejudicial formulado no processo nº 0147/24.8BEFUN, razão pela qual se mostra necessariamente prejudicada a análise da pretendida suspensão da instância recursiva com tal fundamento.

Vejamos, agora, a questão nuclear deste recurso, a saber, a nulidade da citação.

A este propósito, a sentença recorrida, após uma detalhada análise, concluiu, em síntese, o seguinte:

“(…)

Com efeito, não se aplicam, no caso, as regras do direito interno que obstem à execução imediata e efetiva, nomeadamente, as referentes à possibilidade de prestação ou dispensa de prestação de garantia para suspensão dos processos de execução fiscal (52.º da LGT, 169.º, 170.º e 199.º do CPPT), bem como as que permitem o pagamento em prestações da dívida (artigo 196.º do CPPT).

Por conseguinte, não se permitindo a possibilidade de prestação/dispensa de garantia e/ou o pagamento em prestações da dívida referente à recuperação e auxílios de Estado, resta concluir que, não padece a citação de qualquer nulidade por omitir o disposto no n.º 2 do artigo 190.º do CPPT.

De modo que, bem andou a Autoridade Tributária em indeferir o pedido de reconhecimento de nulidade da citação porquanto a omissão da indicação da possibilidade de pagamento em prestações e de prestação ou isenção da garantia, se mostra conforme com o Direito Europeu, sendo o dever de interpretação conforme corolário do princípio do primado do direito da União Europeia.

Com efeito, não merece censura o ato reclamado, o que determina a improcedência da presente reclamação”. - fim de citação.

Como resulta do probatório, a execução fiscal em causa destina-se à cobrança de uma dívida resultante da liquidação de IRC do exercício de 2013, no âmbito do processo de recuperação dos auxílios de Estado concedidos a empresas da Zona Franca da Madeira (ZFM), tendo na sua origem a decisão (UE) 2022/1414 da Comissão Europeia, de 04/12/20, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C).

A Recorrente insurge-se contra o assim decidido, argumentando, no essencial, que: a sentença recorrida interpretou o artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento (UE) 2015/1589 e o Acórdão do TJUE de 21/05/26, processo C - 545/24, no sentido de impor o afastamento absoluto das normas nacionais relativas à suspensão da execução fiscal, prestação de garantia, dispensa de garantia e pagamento em prestações; porém, o Acórdão Utiledulci consagrou uma exceção condicionada: devem ser afastadas as normas nacionais que permitam a suspensão quando a garantia prestada não prive o beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com o auxílio; a citação devia ter informado o executado dos termos em que se admite a possibilidade de prestar garantia, o que não se verificou.

Vejamos, então, tendo presente - como já dissemos - que, em 21 de maio, o TJUE proferiu acórdão no processo C-545/24, no qual se declarou o seguinte:

“O artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º [TFUE],

deve ser interpretado no sentido de que:

impõe às autoridades nacionais competentes e aos órgãos jurisdicionais nacionais que afastem a aplicação de disposições nacionais que permitem a suspensão de um processo de execução fiscal que visa recuperar um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno quando o beneficiário do auxílio preste uma garantia, como uma garantia bancária, caução, seguro-caução, penhor, hipoteca voluntária ou qualquer outro meio suscetível de assegurar a cobrança do crédito do exequente, ou mesmo na sequência de um pedido desse beneficiário no sentido de ser isento da obrigação de prestar essa garantia, a não ser que a prestação da garantia prive o referido beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com esse auxílio”.

A matéria aqui trazida à discussão não é nova, sabido que o STA já sobre ela teve oportunidade de se pronunciar em sentido contrário à posição da AT e à da sentença aqui recorrida. Disso é exemplo o acórdão deste Supremo Tribunal, proferido em 11/07/24, no processo nº 092/24.7BEFUN.

Com efeito, lê-se no sumário do mencionado acórdão o seguinte:

“I - Não pode subscrever-se a tese, adoptada pelo órgão da execução fiscal, de que decorre dos invocados instrumentos de Direito da União Europeia a inadmissibilidade da prestação de garantia, ou a dispensa da sua prestação, para a suspensão do processo de execução fiscal, instaurado para cobrança de dívida resultante da liquidação adicional de IRC, no âmbito do processo de recuperação dos auxílios de Estado concedidos a empresas da Zona Franca da Madeira.

II - É de afastar, logo à partida, essa inadmissibilidade, só porque, supostamente, seria o que resultaria dos instrumentos de Direito da União Europeia invocados.

III - Essa actuação é ainda mais censurável por se apoiar, sobretudo, numa comunicação da Comissão.

IV - Mesmo no plano dos princípios gerais da União dificilmente se conceberia uma discriminação dos executados em função da situação que esteve na origem do crédito fiscal a recuperar.

V - A citação que omite a indicação da possibilidade de prestação da garantia, ou da dispensa dessa prestação, justificada nos referidos termos, determina a nulidade da citação [cf. art. 191.º, n.ºs 1 e 4, do CPC, aplicável subsidiariamente,ex vi da alínea e) do art. 2.º do CPPT]”. - (sublinhado nosso).

Em tal processo, como aqui, estava em causa “a legalidade da decisão do órgão da execução fiscal que indeferiu o pedido de que fosse declarada a nulidade da citação por nesta não se ter indicado à Executada, ora Recorrente, como o impunha o n.º 2 do art. 190.º do CPPT, a possibilidade da suspensão do processo de execução fiscal, nos casos referidos no art. 169.º do CPPT e no art. 52.º da Lei Geral Tributária (LGT), mediante a prestação de garantia, ou mediante a dispensa da prestação dessa garantia, se estiverem verificados os respectivos requisitos legais”. Tal como aqui, também ali, “a citação foi feita sem que fosse indicada essa possibilidade e, tendo a Executada requerido ao órgão da execução fiscal que declarasse a nulidade da citação por violação do disposto no n.º 2 do art. 190.º do CPPT, o órgão da execução fiscal indeferiu essa arguição de nulidade com o fundamento de que, atenta a natureza da dívida, a possibilidade de prestação de garantia ou de dispensa da sua prestação, em ordem à suspensão da execução fiscal, estava arredada pela Decisão da Comissão Europeia (Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de Dezembro de 2020, e o Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho (também denominado «Regulamento Processual»)”. Também aqui, como no acórdão referenciado, a “Executada discorda desse entendimento, que foi sufragado pela sentença por que o Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal julgou improcedente a reclamação judicial que interpôs da decisão do órgão da execução fiscal que indeferiu a arguida nulidade da citação”.

Em tal acórdão do STA, cuja fundamentação segue de perto o decidido noutro acórdão anterior, proferido em 3 de julho de 2024, no processo n.º 33/24.1BEFUN (pese embora, este último reportado à questão da ilegalidade da decisão do órgão da execução fiscal que indeferiu o pedido de dispensa da prestação de garantia), o STA concluiu que a “citação omitiu a possibilidade de prestação de garantia ou da sua dispensa, omissão que entendemos constituir nulidade desse acto, na medida em que prejudica a defesa da Executada [cf. art. 191.º, n.ºs 1 e 4, do CPC, aplicável subsidiariamente, ex vi da alínea e) do art. 2.º do CPPT]”.

Tendo isto presente, importa agora retomar o que acima já deixámos referido quanto a ter sido determinada a suspensão da presente instância de recurso até que fosse decidido pelo TJUE a admissibilidade do reenvio ou decidido o reenvio prejudicial que lhe foi enviado no âmbito do processo n.º 299/24.7BEFUN.

Vejamos, tendo presente que no processo em que o reenvio foi suscitado:

(i) - pela AT - e na sequência da Decisão da Comissão Europeia (Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de dezembro de 2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C) (ex - 2018/NN) aplicado por Portugal a favor da ZFM - Regime III) - foi instaurado um processo de execução fiscal visando a recuperação dos auxílios de Estado que tinham sido concedidos a uma sociedade;

(ii) - no âmbito da execução fiscal, a AT defendia que, em função do princípio do primado do Direito Europeu, não eram aplicáveis ao caso concreto as regras do direito português atinentes à possibilidade de suspensão do processo de execução fiscal através, designadamente, da prestação de garantia, de um pedido de dispensa de prestação de garantia ou do pagamento da dívida em prestações;

(iii) - a sociedade (ali) executada apresentou um processo junto do TAF do Funchal defendendo que, à luz do direito interno português, a AT não lhe podia negar a possibilidade de suspensão do processo de execução fiscal através, designadamente, da prestação de garantia, de um pedido de dispensa de prestação de garantia ou efetuar o pagamento da dívida em prestações.

Por seu turno, o quadro legal convocado em tal pedido de reenvio prejudicial, como aqui releva também, corresponde ao artigo 52º da LGT, aos artigo 169º e 199º do CPPT, ao artigo 16º nº 3 do Regulamento (UE) 2015/1589 e ao artigo 5º da Decisão da Comissão Europeia (Decisão (UE) 2022/1414, de 4 de dezembro de 2020.

Ora, o acórdão do TJUE proferido na sequência do mencionado reenvio, no processo nº C- 545/24, de 21 de maio de 2026, vem, em larga medida, dar razão à AT quanto à (não) aplicação de disposições do direito português que regulam o processo de execução fiscal, em matéria de recuperação de auxílios de Estado ilegais e incompatíveis com o mercado interno. Em concreto, no que respeita à possibilidade de suspensão da execução fiscal quando, tendo sido impugnada a liquidação ou deduzida oposição, seja prestada garantia ou obtida a dispensa da sua prestação. Dizemos em larga medida porque, na interpretação que fazemos do acórdão do TJUE, não se pode afirmar que a possibilidade de suspender a execução fiscal, nos casos de que aqui cuidamos, esteja absolutamente arredada. Dito de outra forma, há que compreender o preciso alcance do decidido pelo TJUE e ponderá-lo no caso concreto aqui em apreciação.

Vejamos então.

O TJUE, no acórdão em causa, recentra em substância a questão que lhe foi colocada pelo órgão jurisdicional nacional e, precisando isso mesmo, refere:

“17. No caso vertente, importa salientar que as disposições do direito português que regulam o processo de execução fiscal, aplicáveis quando a República Portuguesa procede à recuperação de um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno, preveem a faculdade de pedir a suspensão desse processo, nomeadamente, em caso de impugnação da dívida fiscal ou de oposição aos atos de execução e em caso de pagamento em prestações, sob reserva de prestar uma garantia, a qual consistirá em garantia bancária, caução, seguro caução, penhor, hipoteca voluntária ou qualquer outro meio suscetível de assegurar a cobrança do crédito fiscal. O contribuinte pode ser isento, a seu pedido, da prestação de tal garantia nos casos de esta prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos.

18 Por conseguinte, há que considerar que, com a sua questão, o órgão jurisdicional de reenvio pergunta, em substância, se o artigo 16.º, n.º3, do Regulamento 2015/1589 deve ser interpretado no sentido de que impõe às autoridades nacionais competentes e aos órgãos jurisdicionais nacionais que afastem a aplicação de disposições nacionais que permitem a suspensão de um processo de execução fiscal que visa recuperar um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno quando o beneficiário do auxílio preste uma garantia, como uma garantia bancária, caução, seguro caução, penhor, hipoteca voluntária ou qualquer outro meio suscetível de assegurar a cobrança do crédito do exequente, ou mesmo na sequência de um pedido desse beneficiário no sentido de ser isento da obrigação de prestar essa garantia”.

A partir daqui, e após convocar o artigo 16º, nº3 do Regulamento 2015/1589 e o considerando 25 de tal regulamento, o TJUE ressalta que “embora a redação do artigo 16.º, n.º3, do Regulamento 2015/1589 reflita as exigências do princípio da efetividade, dele também decorre que, para a recuperação de um auxílio ilegal, a aplicação do direito do Estado-Membro em causa é feita em conformidade com o princípio da autonomia processual deste último, na falta de disposições do direito da União na matéria, e no respeito dos direitos fundamentais, em especial do direito a um processo equitativo, incluindo os direitos de defesa.”

Porém, e como logo evidencia o mesmo acórdão, a liberdade dos Estados-membros relativa à escolha dos meios de recuperação do tipo de auxílio em questão é limitada, porquanto os mesmos não podem deixar de observar a “condição de permitirem a execução imediata e efetiva da decisão de recuperação da Comissão”. Densificando esta ideia, o TJUE esclarece que a obrigação de recuperação de um auxílio ilegal, por parte do Estado-membro, só se cumpre “se as medidas que adotar forem adequadas ao restabelecimento das condições normais de concorrência, distorcidas devido à concessão desse auxílio ilegal”, o que pressupõe que “o auxílio, acrescido eventualmente de juros de mora, é restituído pelo beneficiário deste auxílio ou, por outras palavras, pelas empresas que dele beneficiaram efetivamente. Com esta restituição, esse beneficiário perde, consequentemente, a vantagem de que tinha beneficiado no mercado relativamente aos seus concorrentes e repõe se a situação anterior à concessão do mesmo auxílio”.

Para o TJUE, a autonomia processual reconhecida aos Estados-membros, em matéria de recuperação de auxílios de Estado ilegais, terá de ser “enquadrada pela exigência de garantir a efetividade” da recuperação, o que passa por “prevenir qualquer distorção do funcionamento do mercado decorrente da concessão de auxílios de Estado que prejudiquem a concorrência”.

Ora, com respeito às disposições do direito português aplicáveis quando as autoridades nacionais procedem à recuperação de um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno, o TJUE pronunciou-se, no que para aqui mais releva, nos seguintes termos:

“(…)

29 A este respeito, há que recordar, em primeiro lugar, que não se pode considerar que uma regulamentação nacional que prevê um efeito suspensivo automático dos recursos interpostos de uma decisão que visa recuperar um auxílio ilegal permite a execução imediata e efetiva de uma decisão da Comissão para a recuperação desse auxílio. Pelo contrário, a concessão desse efeito suspensivo pode atrasar consideravelmente a recuperação do referido auxílio e prolongar assim a vantagem concorrencial indevida resultante do mesmo (v., neste sentido, Acórdão de 5 de outubro de 2006, Comissão/França, C 232/05, EU:C:2006:651, n.os 46, 51 e 52). Por conseguinte, tal regulamentação nacional, que prevê um efeito suspensivo automático dos recursos interpostos contra as decisões que visam recuperar um auxílio ilegal, não deve ser aplicada (Acórdão de 5 de outubro de 2006, Comissão/França, C 232/05, EU:C:2006:651, n.º 53).

30 No caso vertente, o processo nacional de execução fiscal também se caracteriza, como o advogado geral observou no n.º 24 das suas conclusões, por elementos de natureza sistemática e automática, uma vez que as autoridades tributárias portuguesas não dispõem de nenhuma margem de apreciação, pelo menos, quanto à suspensão da execução, quando a condição relativa à prestação de uma garantia está preenchida.

31 Por conseguinte, há que constatar que o caráter automático da suspensão prevista por um processo nacional de execução, como o que está em causa no processo principal, é suscetível de atrasar significativamente a recuperação de um auxílio ilegal e, ao fazê lo, de prolongar a vantagem concorrencial indevida que este conferiu ao seu beneficiário, prejudicando, assim, a exigência de uma cobrança imediata e efetiva desse auxílio, conforme enunciada no artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento 2015/1589.

32 Com efeito, como o advogado geral observou no n.º 26 das suas conclusões, os instrumentos como uma garantia bancária, uma caução, um seguro caução, um penhor ou uma hipoteca voluntária não têm, a priori, como resultado retirar o auxílio do património do beneficiário, privando o da respetiva vantagem. Nem as consequências em termos contabilísticos, nem as despesas decorrentes da prestação de uma garantia podem ser, no que se refere aos efeitos sobre a situação económica do beneficiário, equiparáveis a uma restituição do auxílio recebido. O objetivo expresso destes instrumentos é o de garantir o crédito do exequente durante o período em que o processo de execução está suspenso, o que difere do objetivo prosseguido pela recuperação dos auxílios ilegais.

33 Só assim não seria se a distorção da concorrência fosse totalmente eliminada, por exemplo, através do penhor ou do depósito numa conta bloqueada, do montante do auxílio ilegal e dos respetivos juros, o que caberá ao órgão jurisdicional de reenvio verificar. Com efeito, nessas hipóteses, o objetivo prosseguido pela decisão da Comissão para a recuperação desse auxílio ilegal, a saber, o restabelecimento das condições normais de concorrência distorcidas devido à concessão desse auxílio, seria alcançado.

(…)

37 Daqui decorre que uma regulamentação nacional, como a que está em causa no processo principal, que prevê um efeito suspensivo automático do pagamento em prestações ou dos recursos interpostos de uma decisão que visa recuperar um auxílio ilegal parece, sem prejuízo das verificações que incumbe ao órgão jurisdicional nacional chamado a decidir efetuar, ser incompatível com os objetivos da supressão dos auxílios ilegais declarados incompatíveis com o mercado interno e com a exigência de assegurar uma execução imediata e efetiva das decisões que ordenam a sua recuperação. Por conseguinte, como referido no n.º 29 do presente acórdão, tais disposições nacionais não devem ser aplicadas.

38 Com base em todas as considerações precedentes, há que responder à questão submetida que o artigo 16.º, n.º3, do Regulamento 2015/1589 deve ser interpretado no sentido de que impõe às autoridades nacionais competentes e aos órgãos jurisdicionais nacionais que afastem a aplicação de disposições nacionais que permitem a suspensão de um processo de execução fiscal que visa recuperar um auxílio de Estado ilegal e incompatível com o mercado interno quando o beneficiário do auxílio preste uma garantia, como uma garantia bancária, caução, seguro caução, penhor, hipoteca voluntária ou qualquer outro meio suscetível de assegurar a cobrança do crédito do exequente, ou mesmo na sequência de um pedido desse beneficiário no sentido de ser isento da obrigação de prestar essa garantia, a não ser que a prestação da garantia prive o referido beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com esse auxílio.

(…).” (sublinhados nosso) - fim de citação.

Temos, assim, e no que para o caso em apreciação importa, que, embora o TJUE não afaste em absoluto a possibilidade da execução fiscal ser suspensa mediante a prestação de uma garantia, tal suspensão só é compatível com o objetivo prosseguido com a recuperação dos auxílios ilegais, se a distorção da concorrência for totalmente eliminada com a garantia prestada, o que só ocorre se o valor correspondente ao montante do auxílio ilegal e dos respetivos juros ficar indisponível no património do beneficiário desses auxílios. É este, justamente, o alcance da asserção contida no acórdão do TJUE correspondente a “que a prestação da garantia prive o referido beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com esse auxílio”.

Ora, lido e interpretado o acórdão do TJUE é evidente que a jurisprudência refletida no aresto do STA, a que acima deixámos expressa referência, não se pode manter inalterada, sendo evidente que o TJUE sufraga uma interpretação significativamente mais restritiva quanto à aplicação das disposições do direito português que regulam o processo de execução fiscal, em matéria de recuperação de auxílios de Estado ilegais e incompatíveis com o mercado interno.

Não obstante, e descendo já ao caso concreto, não se nos afigura que a jurisprudência emanada do TJUE autorize o procedimento que no caso foi adotado pela AT e que foi questionado pela Recorrente através da invocação da nulidade da citação. E isto é assim porque, como já afirmámos também, o TJUE não afasta em absoluto a suspensão da execução fiscal, mediante prestação de garantia; o que exige é que tal garantia “prive o referido beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com esse auxílio”.

Com efeito, e concretizando esta asserção, o acórdão do TJUE dá como exemplos a prestação de garantia “através do penhor ou do depósito numa conta bloqueada, do montante do auxílio ilegal e dos respetivos juros”, o que sempre caberá ao órgão jurisdicional nacional verificar.

Quanto às formalidades da citação, não percamos de vista que, nos termos do disposto no nº 2 do artigo 190º do CPPT, “A citação é sempre acompanhada da nota indicativa do prazo para oposição, ou para dação em pagamento, nos termos do presente título, bem como da indicação de que, nos casos referidos no artigo 169.º e no artigo 52.º da lei geral tributária, a suspensão da execução e a regularização da situação tributária dependem da efectiva existência de garantia idónea, cujo valor deve constar da citação, ou em alternativa da obtenção de autorização da sua dispensa”.

Tendo tudo isto presente, mostrando-se claro em face do acórdão do TJUE que não está impossibilitada a prestação de garantia com vista à suspensão da execução fiscal destinada à recuperação de auxílios de Estado ilegais, ainda que com a limitação expressamente apontada (de privar o beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com esse auxílio), entendemos que outra não pode ser a conclusão que não a de que a citação efetuada nos autos foi omissa quanto a tal possibilidade, incumprindo exigências decorrentes do citado artigo 190º, nº2 do CPPT.

Com efeito, a não observância das formalidades da citação invocadas, ponderadas - agora e necessariamente - à luz do acórdão do TJUE amplamente transcrito, ditam que se conclua que a única formalidade omitida e passível de censura se reconduz à omissão na citação da possibilidade de, com vista à suspensão da execução fiscal, prestar garantia (e a indicação do seu montante) que, pela sua natureza, prive o beneficiário da vantagem concorrencial relacionada com o auxílio, incluindo os respetivos juros. É - repete-se -nestes restritos termos que o TJUE admite a suspensão da execução fiscal quando em causa está a recuperação de auxílios ilegais, como é o caso.

Verifica-se, portanto, uma omissão de formalidade da citação que constitui nulidade desse ato, na medida em que prejudica a defesa da Executada [cfr. artigo 191º, nºs 1 e 4, do CPC, aplicável ex vi da alínea e) do artigo 2º do CPPT].

A questão que, porém, se coloca é, tal como enunciada no acórdão desta SCT, proferido no processo nº 242/24.3BEFUN, nesta mesma data, a seguinte:

“…sendo a citação nula por a Executada não ter sido citada para, querendo suspender o processo de execução fiscal, prestar garantia, qual a consequência da omissão dessa formalidade?

A nulidade total da citação realizada, como pretende a Recorrente, com repetição integral do acto?

Ou limitada à preterição da formalidade omitida com correcção da informação transmitida quanto à inexistência de efeito suspensivo associado à prestação de garantia?

Pois bem, sem prejuízo do que ficou dito no sentido de que deve ser admitida a prestação de garantia (nos termos indicados), que a comunicação dessa possibilidade e, por via dela, da suspensão do processo de execução fiscal, foi omitida no acto de citação e que tal omissão é susceptível de prejudicar os direitos de defesa da Executada, devendo, com esse fundamento, ser anulada, nos termos do artigo 191.º, n.º 1 e 4 do CPC, nada obsta, antes se mostra imposto legalmente, que subsistam na ordem jurídica os actos que por essa nulidade não sejam afectados.

Como ensina a doutrina, a nulidade da citação, contrariamente ao que ocorre com a falta da citação tem, em princípio, como consequência, a anulação dos termos do processo que dela dependam absolutamente, aproveitando-se as peças úteis ao apuramento dos factos (artigo 165.º, n.º 2 do CPPT). Por isso, a sanação da nulidade (no caso através da notificação da executada com as formalidades omitidas), apenas implicará a anulação dos actos que dela dependam, designadamente o decurso dos prazos para o exercício das faculdades omitidas. De harmonia com o preceituado no artigo 192.º do CPC ( adaptado ao processo de execução fiscal), quando a nulidade da citação tenha sido arguida pelo citando, a notificação do despacho que a atenda dispensa a renovação da citação desde que seja acompanhada de todos os elementos que a devam acompanhar, contando-se os prazos para o exercício dos direitos processuais pelo destinatário da citação irregular desta notificação, pois a citação não deixa de ser nula, sendo esta notificação, nesta parte, um meio de sanar a nulidade.

Em conclusão: a) nos processos de execução fiscal que tenham por objecto a recuperação de auxílios declarados ilegais pela Comissão Europeia a suspensão dessa execução fiscal está absolutamente dependente da prestação de uma garantia que prive efectivamente a Executada beneficiária do valor corresponde ao auxílio declarado ilegal (incluindo juros), o que significa que o meio de a prestar tem que se traduzir num desapossamento desse valor; b) a citação da Executada nos processos de execução fiscal que tenham por objecto a recuperação de auxílios declarados ilegais pela Comissão Europeia tem que conter a possibilidade de ser prestada garantia nos ternos referidos em a) e ser indicado o correspondente valor ; c) é nula a citação que não contém a faculdade referida em b), e são nulos os actos, e só estes, praticados no processo de execução que tenham afectado o património da Executada em consequência da omissão de concessão da possibilidade de prestação da garantia, nos termos referidos em a) e b). d) a citação referida em c) deve ser realizada por meio de notificação à Exequente da formalidade omitida (possibilidade de suspender a execução com a prestação de garantia e indicação do valor devido para esse efeito) e, bem assim, com a menção expressa ao prazo que para tanto legalmente dispõe.” - fim de citação.

Cabe, ainda, uma referência à questão da inconstitucionalidade que a Recorrente invoca, no que seguiremos o acórdão desta SCT, proferido no processo nº 467/24.1 BEFUN, nesta mesma data (trata-se de processo que opõe as mesmas partes, revelando-se os articulados de recurso absolutamente idênticos). Aí se escreveu com inteira aplicação aos presentes autos:

“A recorrente invoca ainda «a inconstitucionalidade da interpretação conjugada dos artigos 52.º da LGT, 169.º, 170.º, 196.º e 199.º do CPPT, em articulação com o artigo 16.º, n.º 3, do Regulamento (UE) 2015/1589 e com o artigo 8.º, n.º 4, da CRP, e bem assim da interpretação do artigo 278.º, n.ºs 3 e 6, do CPPT, no sentido de que tais disposições são globalmente inaplicáveis ou ficam privadas de utilidade prática nos processos de execução fiscal destinados à recuperação de auxílios de Estado concedidos no âmbito da Zona Franca da Madeira, excluindo, em absoluto e sem qualquer ponderação casuística:

(i) a possibilidade de suspensão da execução mediante prestação de garantia idónea;

(ii) a possibilidade de dispensa de prestação de garantia;

(iii) o regime de pagamento em prestações;

(iv) a tutela urgente associada à reclamação de ato do órgão de execução fiscal; e, por via dessa exclusão, dispensando a nota de citação de conter as menções impostas pelo artigo 190.º, n.º 2, do CPPT».

Não obstante a pertinência da fundamentação avançada pela Recorrente, o acórdão do TJUE que nos tem servido como referência [de 21.05.2026, processo C-545/24 (Utiledulci)] reiterou aquilo que é a sua jurisprudência constante no sentido da impossibilidade de invocar disposições da sua ordem jurídica interna, mesmo constitucional, para justificar a inobservância das obrigações resultantes do direito da União, tal como consta do seu parágrafo 26 do qual destacamos o seguinte excerto:

«(…) Por conseguinte, incumbe tanto aos órgãos jurisdicionais nacionais como, sob o controlo destes últimos, a essas autoridades, garantir uma execução conforme com a finalidade prosseguida pela decisão da Comissão de recuperação desses auxílios, que consiste em prevenir qualquer distorção do funcionamento do mercado decorrente da concessão de auxílios de Estado que prejudiquem a concorrência. A este respeito, há que recordar que é jurisprudência constante que um Estado-Membro não pode invocar disposições da sua ordem jurídica interna, mesmo constitucional, para justificar a inobservância das obrigações resultantes do direito da União (v., neste sentido, Acórdão de 6 de maio de 2015, Comissão/Alemanha, C-674/13, EU:C:2015:302, n.º 59 e jurisprudência aí referida)».

Face a este posicionamento do TJUE num caso específico de recuperação de auxílios totalmente sobreponível aos dos autos e cuja observância se nos impõe, consideramos que fica prejudicada a consideração do enquadramento constitucional das disposições referidas”. - fim de citação.

A Recorrida, FP, vencida, suportará integralmente as custas da presente instância de recursiva, nos termos do artigo 527º, n.º 1 e 2 do CPC, aplicável ex vi do 281º do CPPT.

Tenhamos presente que o valor do processo é de € 1.612.512,00.

A dispensa do remanescente da taxa de justiça, tal como prevista no referido artigo 6º, nº 7 do RCP, assumindo um carácter excecional, pressupõe uma menor complexidade da causa e uma simplificação da tramitação processual aferida pela especificidade da situação processual e pela conduta das partes.

No caso, pese embora não se possa afirmar a manifesta simplicidade das questões analisadas, a verdade é que, em grande medida, o presente acórdão apoiou-se, remissivamente, em jurisprudência do TJUE, o que simplificou a análise feita por este Tribunal, observando-se, por seu turno, ao longo do processo, uma conduta das partes isenta de crítica.

Entendemos, pois, que estão reunidos os pressupostos para dispensar o pagamento do remanescente da taxa de justiça, correspondente ao valor da causa, na parcela excedente a € 275.000.

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e, com a presente fundamentação, julgar procedente a reclamação apresentada e anular o ato reclamado, com os efeitos acima apontados.

Custas pela Recorrida.

Registe e notifique.

Lisboa, 9 de setembro de 2026. - Catarina Almeida e Sousa (relatora) - Jorge Cortês - Joaquim Manuel Charneca Condesso.