I - O recurso de revista excepcional, previsto no artigo 285.º do CPTT, visa funcionar como “válvula de segurança” do sistema, sendo admissível apenas se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão do recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, cumprindo ao recorrente alegar e demonstrar a factualidade necessária para integrar a verificação dos referidos requisitos de admissibilidade da revista (cf. artigo 144.º, n.º 2, do CPTA e artigo 639.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, subsidiariamente aplicáveis).

II - Não é de admitir a revista relativamente a questões relativamente às quais a resposta que lhes foi dada pelas instâncias resulta de uma interpretação normativa plausível em face das regras da hermenêutica jurídica, não aparentando o acórdão enfermar de erro ostensivo ou ter adoptado tese juridicamente insustentável.

1. RELATÓRIO

1.1 A acima identificada Recorrente, inconformada com o acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul em 11 de Junho de 2026 (Disponível em https://www.dgsi.pt/jtca.nsf/-/0c1de52dbd4b829580258e1a003a53ee.) - que, negando provimento ao recurso por ela interposto, manteve a sentença por que o Tribunal Tributário de Lisboa, em 12 de Março de 2026, julgou improcedente a reclamação judicial por ela deduzida, ao abrigo do disposto no artigo 276.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), contra a decisão do órgão da execução fiscal que indeferiu o seu pedido de que fosse anulado o despacho por que o órgão de execução fiscal deferiu o pedido de uma sociedade terceira para pagamento, em regime de sub-rogação, da dívida exequenda que se encontra a ser cobrada coercivamente no processo de execução fiscal contra uma sociedade já dissolvida e de que ela é administradora -, dele recorreu para este Supremo Tribunal Administrativo, ao abrigo do disposto no artigo 285.º do CPPT.

Apresentou as alegações de recurso, com conclusões do seguinte teor:

«1. O presente recurso de revista vem interposto, ao abrigo do artigo 285.º do CPPT, do douto acórdão do TCAS de 11/06/2026 que, em reclamação de actos do órgão de execução fiscal, confirmou a sentença de 1.ª instância e manteve o despacho que deferiu o pagamento em sub-rogação requerido pela A..., S.A.

2. A revista é admissível por estarem preenchidos ambos os fundamentos do artigo 285.º, n.º 1, do CPPT, ou seja, a relevância jurídica de importância fundamental e a necessidade de melhor aplicação do direito. Além do mais,

3. É questão de importância fundamental, susceptível de repetição numa pluralidade de execuções fiscais contra sociedades extintas, a de saber se a regra supletiva do artigo 151.º, n.º 1, do CSC opera nos seus precisos termos quando a dissolução e o encerramento da liquidação foram declarados oficiosamente pelo conservador, ao abrigo do RJPADLEC, sem nomeação de liquidatário e sem fase de liquidação, e quais as consequências para a eficácia da notificação exigida pelos artigos 91.º, n.º 4, e 41.º, n.º 3, do CPPT.

4. O recurso versa exclusivamente matéria de direito, aceitando a Recorrente a matéria de facto fixada e impugnando apenas o respectivo enquadramento jurídico (artigo 285.º, n.ºs 2 e 3, do CPPT).

5. O acórdão recorrido incorreu em erro de julgamento de direito ao resolver a questão da notificação por mera aplicação do artigo 151.º, n.º 1, do CSC, sem ponderar o regime especial do RJPADLEC (para o qual remete o artigo 144.º do CSC) aplicável à dissolução administrativa oficiosa da sociedade executada.

6. Ainda que se aplique a regra supletiva do artigo 151.º, n.º 1, do CSC, a notificação do despacho de sub-rogação foi dirigida à própria sociedade extinta, e não à liquidatária nessa qualidade, em violação dos artigos 41.º, n.º 3, e 91.º, n.º 4, do CPPT e dos artigos 188.º, n.º 1, e 191.º, n.º 1, do CPC.

7. A notificação de um ente juridicamente inexistente não é notificação de pessoa alguma, pelo que o vício não pode ter-se por sanado ao abrigo do artigo 195.º, n.º 1, do CPC. Não se trata de simples irregularidade, mas da ausência de notificação válida de acto cuja notificação a lei impõe, e o vício é susceptível de influir na decisão da causa, pois a devedora, regularmente notificada, poderia ter pagado a dívida e obstado à substituição do credor, evitando ficar exposta ao direito de regresso reservado pela A..., S.A.

8. O douto acórdão recorrido errou, ainda, ao qualificar a autorização de sub-rogação como acto absolutamente vinculado e ao dispensar, em absoluto, a audição prévia do executado: a verificação do «interesse legítimo» do terceiro (artigos 91.º do CPPT e 41.º, n.º 2, da LGT) é um conceito jurídico indeterminado que comporta valoração, impondo-se o respeito pelo direito de participação (artigos 60.º da LGT e 267.º, n.º 5, da CRP), tanto mais que se invocou a natureza litigiosa do crédito.

9. A preterição da audição prévia constitui preterição de formalidade essencial, geradora de anulabilidade (artigos 60.º da LGT e 163.º do CPA).

10. Para efeitos dos artigos 280.º da CRP e 70.º, n.º 1, alínea b), e 72.º, n.º 2, da LTC, suscita-se a inconstitucionalidade da interpretação dos artigos 91.º, n.º 4, e 41.º, n.º 3, do CPPT segundo a qual a notificação do despacho de sub-rogação dirigida à sociedade já extinta se tem por validamente efectuada e/ou sanada pelo conhecimento ocasional de antigo membro do órgão de administração, por violação dos artigos 20.º, n.ºs 1 e 4, e 268.º, n.º 4, da CRP.

11. Suscita-se, igualmente, a inconstitucionalidade da interpretação dos artigos 91.º do CPPT e 41.º da LGT segundo a qual a autorização de sub-rogação fundada no «interesse legítimo» do terceiro dispensa, em absoluto, a audição prévia do executado, por violação dos artigos 267.º, n.º 5, 268.º, n.ºs 4 e 5, e 20.º da CRP.

12. Deve, em consequência, ser concedida a revista, revogando-se o acórdão recorrido e, em substituição, julgando-se procedente a reclamação, com a anulação do despacho de deferimento do pagamento em sub-rogação.

Nestes termos, e nos melhores de direito que V. Exas. doutamente suprirão, deve o presente recurso de revista ser admitido e julgado procedente, assim se fazendo a costumada, Justiça!»

1.2 A Fazenda Pública não contra-alegou o recurso.

1.3 Tendo verificado a tempestividade do recurso e a legitimidade da Recorrente, a Desembargadora relatora no Tribunal Central Administrativo Sul ordenou a sua remessa ao Supremo Tribunal Administrativo.

1.4 Recebidos neste Supremo Tribunal, os autos foram com vista ao Ministério Público e a Procuradora-Geral-Adjunta pronunciou-se no sentido de que «não cumpre ao Ministério Público, nesta fase, pronunciar-se quanto à admissibilidade ou não do Recurso de Revista, mas apenas quanto ao seu mérito e só no caso de este ser admitido».

1.5 Cumpre apreciar, preliminar e sumariamente, e decidir da admissibilidade da revista.

2.1 DOS PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE DO RECURSO

2.1.1 Em princípio, as decisões proferidas em 2.ª instância pelos tribunais centrais administrativos não são susceptíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo; mas, excepcionalmente, tais decisões podem ser objecto de recurso de revista em duas hipóteses: i) quando estiver em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, assuma uma importância fundamental, ou ii) quando a admissão da revista for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito (cf. artigo 285.º, n.º 1, do CPPT).

Como decorre do próprio texto legal e a jurisprudência deste Supremo Tribunal tem repetidamente afirmado, trata-se de um recurso excepcional, o que legislador cuidou de sublinhar na Exposição de Motivos das Propostas de Lei n.ºs 92/VIII e 93/VIII, considerando-o como uma «válvula de segurança do sistema», que só deve ter lugar naqueles precisos termos.

2.1.2 Como a jurisprudência tem vindo a salientar, incumbe ao recorrente alegar e demonstrar essa excepcionalidade, que a questão que coloca ao Supremo Tribunal Administrativo assume uma relevância jurídica ou social de importância fundamental, ou que o recurso é claramente necessário para uma melhor aplicação do direito. Ou seja, em ordem à admissão do recurso de revista, a lei não se satisfaz com a invocação da existência de erro de julgamento no acórdão recorrido, devendo o recorrente alegar e demonstrar que se verificam os referidos requisitos de admissibilidade da revista [cf. artigo 144.º, n.º 2, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos e artigo 639.º, n.ºs 1 e 2, do Código de Processo Civil (CPC), subsidiariamente aplicáveis].

2.1.3 Na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas - ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema» ( Cf., por todos, o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 2 de Abril de 2014, proferido no processo n.º 1853/13, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/aa70d808c531e1d580257cb3003b66fc.).

2.1.4 Cumpre ainda ter presente que as questões de constitucionalidade não são um objecto próprio dos recursos de revista, pois podem ser separadamente colocadas junto do Tribunal Constitucional, em recurso de fiscalização concreta de constitucionalidade.

2.1.5 Vejamos, pois, se a revista pode ser admitida quanto às questões que a Recorrente pretende submeter à apreciação deste Supremo Tribunal e que, apesar de não virem enunciadas em termos precisos e bem delimitados, como cumpria, podemos concluir serem i) a de saber se a notificação a efectuar a uma sociedade que haja sido declarada extinta oficiosamente, ao abrigo do disposto no do Regime Jurídico dos Procedimentos Administrativos de Dissolução e de Liquidação de Entidades Comerciais (RJPADLEC), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 76-A/2006, de 29 de Março, sem que tenha sido nomeada liquidatário, pode considerar-se validamente efectuada, ao abrigo do disposto no artigo 151.º, n.º 1, do Código das Sociedades Comerciais (CSC), se, apesar de ter sido endereçada à sociedade, foi recebida por um antigo membro da administração e ii) se a autorização de sub-rogação a terceiro, que tenha efectuado o pagamento da dívida exequenda e que tenha o “interesse legítimo” a que alude o n.º 2 do artigo 41.º do CPPT, pode ser concedida sem a prévia audiência do executado.

2.2 O CASO SUB JUDICE

2.2.1 No âmbito de uma execução fiscal instaurada contra uma sociedade comercial relativamente à qual, ulteriormente, foi proferida pelo competente Conservador do Registo Comercial decisão de dissolução e encerramento da liquidação da sociedade, nos termos do n.º 4 do artigo 11.º do RJPADLEC, veio uma sociedade terceira, invocando ter inscrita a seu favor no registo predial uma hipoteca sobre o bem imóvel penhorado na execução fiscal, pedir o pagamento da dívida exequenda, com sub-rogação nos direitos da Exequente.

O órgão de execução fiscal deferiu o pedido e, para notificação da Executada, enviou-lhe carta registada com aviso de recepção, que foi devolvido assinado.

A ora Recorrente, na qualidade de administradora da sociedade Executada, dissolvida e encerrada, deduziu reclamação judicial, ao abrigo do disposto no art. 276.º do CPPT, contra a decisão que deferiu o pedido de sub-rogação.

No que ora interessa considerar (Havia outros fundamentos, mas, quanto a eles, a sentença transitou em julgado.), a Reclamante alegou, em síntese, o seguinte:

i) que o despacho por que foi deferido o pedido de sub-rogação efectuado pela sociedade terceira que pretendia pagar (como pagou) a dívida exequenda, deveria ser notificado à sociedade devedora na pessoa do seu legal representante, como o impõe o n.º 4 do artigo 91.º do CPPT; porque essa sociedade foi dissolvida administrativamente sem que tivesse sido nomeado liquidatário, a notificação haveria de ser feita na pessoa dos seus representantes legais; assim, como a notificação foi efectuada à própria sociedade extinta e não aos liquidatários, deve considerar-se que a mesma enferma de nulidade absoluta, nos termos dos artigos 36.º, n.º 1 e 91.º, n.º 4, do CPPT, e do artigo 195.º, n.º 1, do Código de Processo Civil (CPC) e deve ter-se por inválida

ii) que a decisão que deferiu o pedido de sub-rogação foi tomada sem que fosse dada à sociedade devedora a possibilidade de se pronunciar, ou seja, que foi «violado o princípio do contraditório» e as garantias dos contribuintes, tudo em violação do disposto nos artigos 55.º e 58.º da Lei Geral Tributária e artigo 268.º da Constituição da República Portuguesa (CRP).

O Tribunal Tributário de Lisboa, indeferiu a reclamação. No que ora releva, a Juíza daquele Tribunal considerou, em síntese, o seguinte:

i) quanto à invocada nulidade da notificação, reconheceu que, estando a sociedade executada dissolvida e com a liquidação encerrada desde 2016, a notificação do despacho que autorizou a sub-rogação deveria ter sido feita na pessoa da Reclamante, na qualidade de sua liquidatária, por força do artigo 151.º, n.º 1, do Código das Sociedades Comerciais (CSC) e do artigo 41.º, n.º 3 do CPPT, e não endereçada à própria sociedade extinta; no entanto, em face do regime das nulidades processuais, é de considerar que aquela irregularidade foi inteiramente sanada, inexistindo qualquer prejuízo para a defesa, uma vez que a Reclamante assinou o aviso de recepção, tomou conhecimento efectivo do teor do despacho e do prazo para reagir e apresentou a reclamação judicial dentro do prazo legal;

ii) quanto à invocada violação do princípio do contraditório - que interpretou como violação do direito de audiência prévia -, considerou que, uma vez demonstrado o “interesse legítimo” da sociedade terceira que se propôs fazer o pagamento (a sociedade era credora hipotecária do imóvel penhorado), a actuação do órgão de execução fiscal na autorização da sub-rogação configura um poder estritamente vinculado e inexiste previsão legal de contraditório prévio, sendo que o artigo 91.º do CPPT não prevê a audiência prévia do executado antes da tomada de decisão, mas apenas a sua notificação da decisão final, o que não constitui violação alguma no acesso à tutela jurisdicional efectiva, pois a Reclamante pôde exercer plenamente o contraditório ao reagir judicialmente contra a decisão através da reclamação apresentada.

Inconformada, a Reclamante recorreu dessa sentença para o Tribunal Central Administrativo Sul, que negou provimento ao recurso e manteve a sentença recorrida, reafirmando os argumentos nela expendidos

É desse acórdão que vem interposto o presente recurso excepcional de revista.

Pretende a Recorrente que este Supremo Tribunal reaprecie as questões de validade da notificação e da violação do direito de audiência prévia.

Lida a motivação do recurso, podemos concluir que a Recorrente mantém que se verifica a nulidade da notificação da decisão que autorizou a sub-rogação e a violação do direito de audiência da Executada previamente a essa decisão. Vejamos:

2.2.2 As instâncias deram resposta às duas questões adoptando interpretação jurídica plausível, na medida que respeita as regras hermenêuticas, e fundamentada.

Ora, como esta formação do n.º 6 do artigo 285.º do CPPT tem vindo a salientar, não basta ao recorrente opor ao acórdão recorrido uma mera interpretação jurídica plausível, em alternativa à interpretação jurídica também plausível adoptada pelo Tribunal Central Administrativo no acórdão recorrido, para que o Supremo Tribunal Administrativo admita a revista; será ainda necessário que a dificuldade de interpretação supere o nível normal e seja exigível uma intervenção orientadora do tribunal superior, o que não sucede no caso. Vejamos:

Sendo certo que para notificar a decisão que autorizou a sub-rogação foi remetida carta registada com aviso de recepção endereçada à sociedade e que, por a sociedade estar já extinta, tal carta deveria ter sido endereçada ao representante legal - que, na ausência de nomeação de liquidatário, seria um administrador da sociedade extinta (artigo 151.º, n.º 1, do CSC) -, resulta dos autos que essa carta foi recebida pela antiga administradora da sociedade executada (o aviso de recepção foi por ela assinado), a qual veio reagir contra a decisão notificada através do meio processual adequado e no prazo legal para o efeito.

A tese sustentada pelas instâncias - de que a irregularidade da notificação, «não sendo susceptível de influir na decisão da causa» deve considerar-se sanada ao abrigo do disposto no n.º 1 do artigo 195.º do CPC, subsidiariamente aplicável -, afigura-se-nos plausível e fundamentada, não aparentando a questão dificuldades interpretativas ou erro ostensivo que demande a intervenção clarificadora ou correctiva deste Supremo Tribunal.

O mesmo se diga quanto à segunda questão suscitada, a da necessidade de audiência da Executada antes da decisão a autorizar a sub-rogação.

É certo que, como invoca a Executada, o “interesse legítimo” a que alude o n.º 1 do artigo 91.º do CPPT pode considerar-se um conceito indeterminado e, por outro lado, pode não ser indiferente para o devedor a identidade do credor; mas isso, por si só, nunca justificaria a anulação do acto de autorização por violação do direito de audiência prévia. É que, como bem salientaram as instâncias a única notificação do devedor que está prevista na lei é a da decisão, nos termos do n.º 4 do artigo 91.º do CPPT, e, ainda que se considerasse ter havido preterição dessa formalidade - o que ponderamos apenas para efeitos de argumentação - sempre haveria que ter-se em conta que, por aplicação do princípio do aproveitamento do acto, a falta da notificação não seria geradora de anulabilidade, pois a Recorrente não põe em causa o “legítimo interesse” do credor hipotecário.

Assim, não é de admitir a revista também relativamente a esta questão, que as instâncias decidiram de acordo com uma interpretação plausível das regras jurídicas aplicáveis, não aparentando o acórdão enfermar de erro ostensivo.

2.3 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:

I - O recurso de revista excepcional, previsto no artigo 285.º do CPTT, visa funcionar como “válvula de segurança” do sistema, sendo admissível apenas se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão do recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, cumprindo ao recorrente alegar e demonstrar a factualidade necessária para integrar a verificação dos referidos requisitos de admissibilidade da revista (cf. artigo 144.º, n.º 2, do CPTA e artigo 639.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, subsidiariamente aplicáveis).

II - Não é de admitir a revista relativamente a questões relativamente às quais a resposta que lhes foi dada pelas instâncias resulta de uma interpretação normativa plausível em face das regras da hermenêutica jurídica, não aparentando o acórdão enfermar de erro ostensivo ou ter adoptado tese juridicamente insustentável.

Em face do exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência da formação prevista no n.º 6 do artigo 285.º do CPPT, em não admitir o presente recurso.