I - O recurso de revista excepcional previsto no artigo 285.º do CPTT não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas como uma “válvula de segurança” do sistema, pelo que só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, incumbindo ao recorrente alegar e demonstrar os requisitos da admissibilidade do recurso (cf. artigo 144.º, n.º 2, do CPTA e artigo 639.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, subsidiariamente aplicáveis).

II - A questão de saber se, perante informação vinculativa que lhe seja desfavorável, o seu requerente pode pedir, em sede de acção administrativa, a condenação da AT a proferir essa informação com determinado conteúdo assume-se como questão de relevância jurídica, a demandar a intervenção deste Supremo Tribunal em sede de recurso excepcional de revista, tanto mais que existe doutrina e jurisprudência no sentido da inimpugnabilidade da informação vinculativa fora dos casos expressamente previsto no n.º 20 do artigo 68.º da LGT.

1. RELATÓRIO

1.1 A AT, inconformada com o acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte em 23 de Outubro de 2025 - que, concedendo provimento ao recurso interposto pela sociedade ora Recorrida da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, revogou essa sentença na parte em que julgou improcedente a acção administrativa, de impugnação de acto administrativo e de condenação à prática de acto administrativo devido, e determinou (leia-se, condenou a Ré) à «prolação de informação vinculativa que firme o entendimento segundo o qual a empreitada sob análise constitui uma empreitada de reabilitação urbana para efeitos da verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA» -, dele interpôs recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, ao abrigo do disposto no artigo 150.º do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA), apresentando as alegações de recurso, com conclusões do seguinte teor:

«A. O presente recurso de revista é interposto do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte de 23.10.2025, que julgou procedente o recurso jurisdicional interposto pela ora Recorrida da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga de 15.01.2022.

B. Decidiu e bem, o Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, por respeito ao princípio da separação de poderes julgar improcedente o peticionado a título condenatório: prolação de informação vinculativa que firme o entendimento segundo o qual a empreitada sob análise constitui uma empreitada de reabilitação urbana para efeitos da verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA,

C. Considerou aquele douto Tribunal que a emissão da informação vinculativa envolve a formulação de valorações próprias do exercício da função administrativa e a apreciação do caso concreto não permita identificar apenas uma solução como legalmente possível, decidindo a final que o tribunal não pode determinar o conteúdo do acto a praticar (cfr. art. 3.º e 71.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos). Apenas a Autoridade Tributária e Aduaneira poderá apreciar todos os demais requisitos/formalidades que no âmbito das questões formuladas pelo sujeito passivo na informação vinculativa por si apresentada.

D. Inconformada, a ora recorrida interpôs recurso junto Tribunal Central Administrativo Norte, do qual se recorre, revogou a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga na parte em que julgou improcedente o pedido de condenação da Administração Tributária e mais determinou a prolação de informação vinculativa que firme o entendimento nos estritos termos que foi peticionado.

E. Entende o Tribunal recorrido que “Resulta da interpretação do n. º 1 do art. 71.º do CPTA que, anulando ou declarando nulo o acto, o tribunal pronuncia-se sobre a pretensão material do interessado, impondo a prática do acto devido não podendo devolver a questão ao órgão administrativo competente”.

F. Tal interpretação, com todo o respeito e salvo melhor, viola, de forma ostensiva e grosseira, os princípios da tipicidade das competências, da violação de lei e da separação de poderes.

G. Além de que condena a ora Recorrente a adoptar um entendimento que está em frontal contradição com a jurisprudência uniformizada desde Supremo Tribunal Administrativo de 26.03.2025, no processo n.º 012/24.9BALSB, os termos da qual “A qualificação como “empreitada de reabilitação urbana” pressupõe a existência de uma empreitada e a sua realização em Área de Reabilitação Urbana para a qual esteja previamente aprovada uma Operação de Reabilitação Urbana”.

H. Conforme previsto no n.º 1 do artigo 3.º do CPTA, em respeito pelo princípio da separação e interdependência dos poderes, os tribunais administrativos julgam do cumprimento pela Administração das normas e princípios que a vinculam e não da conveniência ou oportunidade da sua actuação.

I. Estabelecendo o artigo 71.º, n.º 2 do CPTA que, quando a emissão do acto pretendido envolva a formulação de valorações próprias do exercício da função administrativa e a apreciação do caso concreto não permita identificar apenas uma solução como legalmente possível, o tribunal não pode determinar o conteúdo do acto a praticar, mas deve explicitar as vinculações a observar pela Administração na emissão do acto devido.

J. No caso em apreço a aplicação da legislação em causa: verba 2.23. da Lista I anexa ao CIVA, depende desde logo de aplicação de conceitos indeterminados e de verificação de requisitos de natureza urbanística, da qualificação da natureza da empreitada, da análise do tipo e da localização da intervenção, bem como de outro tipo de informações que o tribunal não conhece.

K. A situação sub judice reveste natureza especial, não se estando perante a sindicância judicial da correcta aplicação do direito pela AT subjacente num acto administrativo dotado de eficácia externa (como seria, por exemplo, um acto de revogação de um benefício fiscal), mas sim perante um acto, discricionário, que apenas vincula a entidade administrativa que o profere, nos termos dos artigos 68.º, n.º 14 e 104.º da LGT.

L. Estamos, pois, no núcleo essencial de discricionariedade, mencionado por Vieira de Andrade, na medida em que, neste âmbito, foi conferido «aos órgãos da Administração poderes próprios de apreciação ou de decisão».

M. Efectivamente, é precisamente nessa actividade interpretativa da lei, promovida na informação vinculativa nos termos do artigo 68.º, n.º 14 e 104.º da LGT, prestada, e que apenas vincula a AT, que reside o núcleo da discricionariedade. sendo o contribuinte livre de actuar ou não em conformidade.

N. O controlo por parte dos tribunais, a coberto do agora disposto no artigo 68.º, n.º 20, alínea c) da LGT, não pode degenerar, nem traduzir-se na prática, na substituição das valorações da Administração pelas valorações do julgador.

O. Efectivamente, a verificação jurisdicional deste acto da administração apenas pode consistir num controlo meramente negativo, com vista à aferição se este se encontra conforme com os princípios jurídico-constitucionais e as regras previstas, respectivamente, nos artigos 266.º e 268.º da CRP.

P. Temos, pois, que os poderes dos tribunais administrativos abarcam apenas as vinculações da Administração por normas e princípios jurídicos, ficando de fora da sua esfera de sindicabilidade o ajuizar sobre a conveniência e oportunidade da actuação da Administração, mormente o controlo actuação ao abrigo de regras técnicas ou as escolhas/opções feitas pela mesma na e para a prossecução do interesse público, salvo ofensa dos princípios jurídicos enunciados no artigo 266.º, n.º 2 da Constituição

Q. Caso se conclua que é permitido ao Tribunal sindicar da respectiva actividade interpretativa da AT, parametrizando qual o correcto enquadramento jurídico-tributário da situação sub judice, então, tal interpretação não só é ilegal, mas também manifestamente inconstitucional, na medida em que tal é vedado por força da aplicação do princípio da separação de poderes, previsto nos artigos 2.º e 111.º da CRP.

R. Considera a Recorrente que o Douto tribunal recorrido incorreu em erro de julgamento, violando, quer o disposto nos artigos 3.º, n.º 1 e 71.º, n.ºs 2 e 3 do CPTA, bem como, interpretando a verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA em contradição com a jurisprudência consolidada, quer com o princípio constitucional da separação de poderes consagrado nos artigos 2.º e 111.º da CRP, razão pela qual o Acórdão recorrido não deve ser mantido na ordem jurídica.

Nestes termos, e nos mais que V.Ex.as doutamente suprirão, deve ser admitido o presente recurso Revista por se verificarem todos os pressupostos estipulados no art. 150.º do CPTA, bem como, conceder-lhe provimento, revogando o Acórdão do TCA Norte sob recurso, com todas as legais consequências.»

1.2 A Recorrida apresentou contra-alegações, com conclusões do seguinte teor:

«1.ª O presente recurso de revista vem interposto contra o acórdão proferido pela Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte, que julgou procedente o recurso interposto pela A...;

2.ª Os presentes autos têm origem na acção administrativa de impugnação de acto administrativo e de condenação à prática do acto devido, intentada pela A..., tendo por objecto a informação vinculativa sancionada por despacho de 25.06.2018, na qual se concluiu que a empreitada sob análise não se enquadrava na verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA, por se tratar de construção de edifício novo, ainda que localizado em zona de reabilitação urbana;

3.ª O Tribunal de primeira instância julgou procedente o pedido de impugnação, reconhecendo estar em causa uma empreitada de reabilitação urbana para efeitos da aplicação da taxa reduzida de IVA; mas julgou improcedente o pedido de condenação à prática do acto devido, invocando o princípio da separação de poderes;

4.ª A administração tributária aceitou a interpretação da sentença quanto à aplicação da referida verba 2.23, não tendo interposto recurso;

5.ª Por sua vez, a A... interpôs recurso na parte em que foi negada a condenação da administração tributária à emissão de nova informação vinculativa;

6.ª O douto acórdão recorrido julgou o recurso procedente e condenou a Administração Tributária a proferir nova informação vinculativa, que firme o entendimento defendido pelo Tribunal de primeira instância, segundo o qual a empreitada sob análise constitui uma empreitada de reabilitação urbana, por se tratar de matéria vinculada, sem qualquer margem de discricionariedade;

7.ª Inconformada com o acórdão recorrido a administração tributária pretende sindicar a interpretação do artigo 71.º, n.º 2, do CPTA, uma vez que, no seu entender, o Tribunal a quo não considerou a ratio legis da norma, nem o princípio da separação de poderes;

8.ª No que respeita aos pressupostos do recurso de revista, a administração tributária invoca que esta questão reveste importância jurídica fundamental e que a intervenção do Supremo Tribunal Administrativo é necessária para melhor aplicação do direito, visto que a interpretação sufragada no acórdão recorrido viola a lei substantiva;

9.ª O recurso de revista tem natureza excepcional, só sendo admissível nos termos do artigo 150.º do CPTA quando esteja em causa questão de relevância jurídica ou social fundamental ou quando a sua admissão seja necessária para a melhor aplicação do direito;

10.ª A Recorrente não demonstra em que consiste a relevância jurídica ou social fundamental da interpretação do artigo 71.º, n.º 2, do CPTA, limitando-se a invocar, de forma genérica, a ratio legis e o princípio da separação de poderes;

11.ª Tal invocação abstracta não satisfaz o ónus que impende sobre a Recorrente de alegar e demonstrar os pressupostos de admissibilidade do recurso de revista;

12.ª Ainda que se admitisse, por mera hipótese, que tal invocação é suficiente, sempre se dirá que a questão suscitada não revela complexidade jurídica superior ao comum, nem tem suscitado divergências relevantes na doutrina ou na jurisprudência;

13.ª A interpretação do artigo 71.º, n.º 2, do CPTA é pacífica e decorre da reforma do contencioso administrativo de 2002, que instituiu um modelo de plena jurisdição, permitindo ao Tribunal condenar a administração tributária na prática do acto devido;

14.ª Acresce que, a Recorrente não identifica qualquer reflexo social da questão, nem demonstra que esta transcenda o caso concreto, estando em causa apenas a emissão de nova informação vinculativa;

15.ª Pelo exposto, não se verifica qualquer relevância jurídica ou social fundamental, razão pela qual não pode o presente recurso ser admitido;

16.ª No caso vertente, também não se justifica a intervenção do Supremo Tribunal Administrativo para melhor aplicação do direito, porquanto inexiste qualquer incerteza ou instabilidade jurisprudencial relativamente à interpretação do artigo 71.º, n.º 2, do CPTA;

17.ª A administração tributária fundamenta ainda o recurso em acórdão uniformizador relativo à verba 2.23 da Lista I do CIVA, matéria que não é objecto do presente recurso e que se encontra coberta pelo caso julgado material, nos termos do artigo 619.º do CPC, aplicável ex vi artigo 1.º do CPTA;

18.ª Com efeito, a questão controvertida nos presentes autos não versa sobre a interpretação da referida verba, mas sobre a interpretação do artigo 71.º, n.º 2, do CPTA, pelo que o acórdão invocado pela Recorrente não pode servir de fundamento para a admissibilidade do recurso;

19.ª O pedido de anulação da informação vinculativa foi decidido pelo Tribunal de primeira instância, que reconheceu a aplicação da taxa reduzida de IVA, decisão com a qual a administração tributária se conformou, não tendo interposto recurso;

20.ª A circunstância de a A... ter interposto recurso na parte em que decaiu não afasta o trânsito em julgado parcial, unanimemente reconhecido pela jurisprudência (cf. neste sentido, acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 20.02.2025, proferido no processo n.º 115/12.2BECTB-A);

21.ª Pretender sindicar matéria já coberta pelo caso julgado afronta os princípios da protecção da confiança e da segurança jurídica, ínsitos no Estado de Direito (cf. artigo 2.º da CRP);

22.ª A interpretação defendida pela Recorrente do normativo do artigo 150.º, n.º 1, do CPTA, quanto aos pressupostos do recurso de revista - relevância jurídica ou social fundamental e melhor aplicação do direito -, no sentido de os considerar verificados com base em matéria relacionada com o pedido de anulação da informação vinculativa, que não foi objecto de recurso, quando na instância de recurso se discutem apenas os poderes de pronúncia do Tribunal (cf. artigo 71.º, n.º 2, do CPTA) no âmbito da condenação à prática do acto devido, é inconstitucional por violação dos princípios constitucionais da protecção da confiança e da segurança jurídica, ínsitos no Estado de Direito (cf. artigo 2.º da CRP);

23.ª Pelo exposto, não se verificam os pressupostos do artigo 150.º do CPTA, impondo-se a rejeição do presente recurso de revista;

24.ª No que respeita ao mérito do recurso, a administração tributária sustenta que o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, violando os artigos 3.º, n.º 1, e 71.º, n.ºs 2 e 3 do CPTA, bem como os princípios constitucionais da separação de poderes consagrados nos artigos 2.º e 111.º da CRP;

25.ª Todavia, salvo o devido respeito, não assiste razão à Recorrente, porquanto os poderes de pronúncia do Tribunal incluem a condenação da administração tributária à prática do acto devido, nos termos do artigo 67.º, n.º 1, alínea b), do CPTA e do artigo 268.º, n.º 4, da CRP;

26.ª Com efeito, a condenação na prática do acto devido encontra-se prevista no 67.º, n.º 1, alínea b), do CPTA, sendo, aliás, uma garantia constitucional (cf. artigo 268.º, n.º 4, do CRP);

27.ª A reforma do contencioso administrativo, consagrada nas Leis n.º 13/2002 e 15/2002, instituiu um modelo de plena jurisdição, em substituição do modelo de mera anulação, conferindo ao juiz poderes para impor a prática do acto devido, sempre que julgue procedente a pretensão do interessado;

28.ª Pelo que, o defendido pela administração tributária atenta contra os próprios moldes do contencioso administrativo actual, o qual resultou da reforma do contencioso administrativo por força da qual se passou de um modelo processual anulatório para um contencioso de plena jurisdição (cf., entre outros, VASCO PEREIRA DA SILVA, O Contencioso Administrativo no Divã da Psicanálise - Ensaio Sobre as Acções no Novo Processo Administrativo, 2.ª Edição, Almedina, 2009, p. 288; RUI DUARTE MORAIS, Manual de Procedimento e Processo Tributário, Almedina, 2012, p. 306; Exposição de motivos da Proposta de Lei n.º 92/VIII, de 31.10.2001; acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 07.12.2011, proc. n.º 0419/11; NUNO CERDEIRA RIBEIRO, O Controlo Jurisdicional dos Actos da Administração Tributária, Reflexões Acerca da Articulação com o Processo Administrativo, Almedina, 2014, p. 51; acórdãos do Tribunal Central Administrativo Sul de 02.02.2012, proc. n.º 0425/08 e do Supremo Tribunal de Justiça de 29.10.2020, proc. n.º 35/19.0YFLSB);

29.ª Deste modo, estando em causa um contencioso de plena jurisdição, bem andou o Tribunal a quo em condenar a administração tributária na prática do acto devido atendendo assim à pretensão material da Recorrida;

30.ª O artigo 71.º, n.º 2, do CPTA determina que quando esteja [em] causa a formulação de valorações próprias do exercício da função administrativa e a apreciação do caso concreto não permita identificar apenas uma solução como legalmente possível, o Tribunal não pode definir o conteúdo do acto a determinar, contudo, deve identificar quais os aspectos vinculados a observar pela administração tributária;

31.ª Por outro lado, a contrario, resulta do artigo 71.º, n.º 2, do CPTA que quando seja possível “identificar apenas uma solução como legalmente possível”, o Tribunal pode determinar “o conteúdo do acto a praticar” (cf. acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo, processo n.º 0768/15, de 03.03.2016, e processo n.º 0414/10, de 20.09.2011);

32.ª No caso vertente, contrariamente ao invocado pela administração tributária, a emissão de uma informação vinculativa não consubstancia o exercício de um poder discricionário, mas a interpretação por parte da administração tributária de uma norma de incidência tributária, ou seja, trata-se da subsunção dos factos à norma, no estrito cumprimento do princípio da legalidade;

33.ª A questão de saber se a empreitada em apreço configura uma empreitada de reabilitação urbana para efeitos da verba 2.23 não envolve qualquer margem de discricionariedade, tratando-se de aplicação vinculada da lei fiscal;

34.ª Para este efeito releva a definição de “reabilitação urbana”, constante de diploma específico, e circunstância de tais empreitadas se localizarem em áreas de reabilitação urbana;

35.ª No caso vertente, não se identifica mais do que uma solução como legalmente possível, porquanto, como constatou o Tribunal de primeira instância, está em causa uma empreitada de reabilitação urbana, improcedendo, assim, a invocação do artigo 71.º, n.º 2, do CPTA;

36.ª Acresce que, no domínio das acções administrativas, deve prevalecer a noção de pretensão, em detrimento da noção de pedido, sendo a pretensão da ora Recorrida a condenação da administração tributária à emissão de nova informação vinculativa que reconheça a aplicação da taxa reduzida de IVA de 6% prevista na verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA, por forma a ser reembolsado do imposto pago em excesso, em conformidade com o entendimento do Tribunal de primeira instância (cf. entre outros, VASCO PEREIRA DA SILVA, O Contencioso Administrativo no Divã da Psicanálise - Ensaio Sobre as Acções no Novo Processo Administrativo”, 2.ª Edição, Almedina, 2009, p. 288);

37.ª A ratio legis subjacente ao artigo 71.º do CPTA é a de conferir ao órgão jurisdicional poderes no sentido de, dispondo dos elementos necessários à formação da sua convicção, não só condenar a administração à prática de um acto devido mas igualmente de definir o respectivo conteúdo, por forma a satisfazer a pretensão do interessado e a resolver a questão em juízo de forma mais célere (cf. MÁRIO AROSO DE ALMEIDA e CARLOS ALBERTO FERNANDES CADILHA, in “Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos”, 4.ª edição, 2018, pp. 488, 495 e 498);

38.ª Sem prejuízo do exposto, a interpretação sufragada pela administração tributária, no sentido da não condenação à prática do acto legalmente devido, enferma de inconstitucionalidade por violação do princípio da tutela jurisdicional efectiva (cf. artigos 268.º, n.º 4 e 20.º, n.º 5 da CRP e 2.º, n.º 1 do CPTA);

39.ª Esvazia-se de sentido o princípio da tutela jurisdicional efectiva se o órgão jurisdicional, dispondo dos elementos necessários para a apreciação fáctica e para o preenchimento dos conceitos jurídicos e/ou a solução legalmente possível seja apenas uma, não proceda à condenação da administração à prática do acto devido com conteúdo determinado (cf. entre outros, ANDRÉ FESTAS DA SILVA, Âmbito da Jurisdição e Contencioso Tributário, Novas e Velhas Andanças do Contencioso Administrativo - Estudos Sobre a Reforma do Processo Administrativo”, AAFDL, 2005, p. 731; CANOTILHO, J. J. Gomes, Constituição Portuguesa Anotada, Volume I, 4.ª Edição, Coimbra Editora, 2006, p. 416);

40.ª Pelo que, a mais estável e eficaz tutela dos interesses implica que a informação vinculativa seja substituída por outra que determine a aplicação da taxa reduzida de IVA de 6% prevista na verba 2.23 da Lista I anexa ao CIVA à empreitada de reabilitação urbana sob apreciação;

41.ª Assim, a proceder a interpretação da Recorrente, a Recorrida será novamente sujeita a um procedimento administrativo que poderá culminar, uma vez mais, com entendimento sufragado pela administração tributária na informação vinculativa contestada, levando a Recorrida a questionar da utilidade da sindicância judicial dessa decisão se aquele entendimento se tiver por definitivo, esvaziando de sentido a reacção contenciosa contra este tipo de decisões administrativas;

42.ª Assim, fica a Recorrida, bem como os demais administrados que se encontrem perante situações semelhantes, tendencialmente impossibilitada de ver a sua pretensão efectivada e, por isso, lesada nos seus direitos, ainda para mais inexistindo outro meio de reacção judicial para atacar estes actos que não a acção administrativa;

43.ª Acresce, por fim, que a não condenação da administração tributária à prática do acto devido, com conteúdo determinado, colidiria frontalmente com o caso julgado material e violaria os princípios da protecção da confiança e da segurança jurídica, ínsitos no Estado de Direito, uma vez que o Tribunal de primeira instância decidiu que a empreitada em apreço se enquadra numa obra de reabilitação urbana para efeitos da aplicação da taxa reduzida de IVA de 6%, não tendo sido interposto recurso pela administração tributária desta sentença;

44.ª Em face de todo o exposto, deve ser negado provimento ao presente recurso de revista.

Por todo o exposto, e o mais que o ilustrado juízo desse Venerando Tribunal suprirá, deve o presente recurso ser rejeitado por falta de verificação dos pressupostos do recurso de revista ou, caso assim não se entenda, deve o presente recurso ser julgado improcedente quanto ao pedido formulado pela Recorrente, mantendo-se o douto acórdão recorrido, assim se cumprindo com o DIREITO e a JUSTIÇA.»

1.3 A Desembargadora relatora no Tribunal Central Administrativo Norte, tendo verificado os requisitos formais de admissibilidade do recurso, ordenou a remessa dos autos ao Supremo Tribunal Administrativo.

1.4 Dada vista ao Ministério Público, o Procurador-Geral-Adjunto neste Supremo Tribunal pronunciou-se no sentido de que «ao Ministério Público não compete emitir parecer sobre a admissão do Recurso de Revista, mas apenas quanto ao seu mérito no caso de o Recurso ser admitido».

1.5 Cumpre apreciar, preliminar e sumariamente, e decidir da admissibilidade do recurso, nos termos do disposto no n.º 6 do artigo 150.º do CPTA.

2. FUNDAMENTAÇÃO

2.1 DOS PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE DO RECURSO

2.1.1 Em princípio, as decisões proferidas em 2.ª instância pelos tribunais centrais administrativos não são susceptíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo; excepcionalmente, tais decisões podem ser objecto do recurso de revista previsto no artigo 150.º do CPTA (e no artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário) em duas hipóteses: i) quando estiver em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, assuma uma importância fundamental, ou ii) quando a admissão da revista for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

Decorre do próprio texto legal e a jurisprudência deste Supremo Tribunal tem repetidamente sublinhado que se trata de um recurso excepcional, o que o legislador cuidou de sublinhar na Exposição de Motivos das Propostas de Lei n.ºs 92/VIII e 93/VIII, considerando-o como uma «válvula de segurança do sistema», que só deve ter lugar naqueles precisos termos.

2.1.2 Como a jurisprudência tem vindo a salientar, não basta ao recorrente invocar a existência de erro de julgamento no acórdão recorrido, incumbindo-lhe também alegar e demonstrar a excepcionalidade susceptível de justificar a admissão do recurso, i.e., que se verificam os referidos requisitos de admissibilidade da revista, que a questão que coloca ao Supremo Tribunal Administrativo assume uma relevância jurídica ou social de importância fundamental ou que o recurso é claramente necessário para uma melhor aplicação do direito (cfr. artigo 144.º, n.º 2, do CPTA).

2.1.3 Na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso, constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas - ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema» (Cfr., por todos, o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 2 de Abril de 2014, proferido no processo n.º 1853/13, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/aa70d808c531e1d580257cb3003b66fc.).

2.1.4 Vejamos, pois, se a revista pode ser admitida.

2.2 O CASO SUB JUDICE

A ora Recorrida pediu à AT que emitisse uma informação vinculativa.

Essa informação era, de acordo com o requerido pela ora Recorrida, sobre a possibilidade de aplicação de taxa reduzida de 6% de IVA a uma empreitada de obras, sobre a possibilidade de emissão das ulteriores facturas respeitantes à empreitada a essa taxa e, relativamente às facturas já emitidas, sobre o procedimento a seguir em ordem a recuperar o IVA liquidado em excesso (diferença entre o imposto liquidado à taxa normal e o que seria devido à taxa reduzida).

A AT emitiu informação em que, admitindo que as obras se situavam em zona de reabilitação urbana, considerou que não podiam beneficiar da taxa reduzida de IVA por não se tratar de obras de requalificação, mas da construção de um edifício novo.

A sociedade ora Recorrida, discordando da decisão dada ao pedido de informação vinculativa, instaurou acção administrativa, acção que o Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga julgou parcialmente procedente: julgou procedente o pedido de anulação da informação vinculativa prestada pela AT - que recusou a aplicação da taxa reduzida de IVA à obra em causa - e julgou improcedente o pedido de que a AT fosse condenada a emitir uma nova informação vinculativa a dar deferimento ao pedido da empresa, de aplicação da taxa reduzida de IVA

Esta decisão de indeferimento fundamentou-a a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga no princípio da separação de poderes e nos artigos 3.º e 71.º do CPTA, pois entendeu que a emissão da nova informação vinculativa obrigava à formulação de valorações próprias da função administrativa e que não existia apenas uma solução legalmente possível, sublinhando que competia em exclusivo à AT apreciar todos os outros requisitos e formalidades levantados pela empresa no seu pedido inicial, nomeadamente como deveria a empresa proceder para conseguir recuperar o IVA que já tinha liquidado a mais nas facturas emitidas à taxa de 23%.

A sociedade autora, ora Recorrida, interpôs recurso dessa sentença, na parte que lhe foi desfavorável, para o Tribunal Central Administrativo Norte, que concedendo provimento ao recurso, revogou a sentença na parte recorrida e condenou a AT a emitir «informação vinculativa que firme o entendimento segundo o qual a empreitada sob análise constitui uma empreitada de reabilitação urbana para efeitos da verba 2.23 da Lista I anexa ao Código do IVA».

Divergindo do entendimento do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, entendeu o Tribunal Central Administrativo Norte que nada obstava a que o tribunal, ao abrigo dos poderes que lhe confere o n.º 1 do artigo 71.º do CPTA, condenasse a AT a emitir uma nova informação vinculativa com o conteúdo determinado de reconhecer que a obra em causa constitui uma empreitada de reabilitação urbana para efeitos de aplicação da taxa reduzida de IVA.

Isto, em síntese, i) porque a qualificação de uma obra como “empreitada de reabilitação urbana” para efeitos da referida verba do IVA não envolve o exercício de qualquer poder discricionário nem implica qualquer valoração exclusiva da actividade administrativa e ii) porque, tratando-se da interpretação de uma norma de incidência tributária, a AT actua no âmbito de poderes estritamente vinculados - mera operação de subsunção dos factos à previsão da norma - e, assim, não se verifica a excepção prevista no n.º 2 do artigo 71.º do CPTA (que impede o tribunal de ditar o conteúdo exacto de um acto quando este envolve opções ou valorações próprias da Administração) e, ao invés, aplica-se a regra geral de que, ao anular um acto, o tribunal deve pronunciar-se sobre a pretensão material do interessado e impor a prática do acto devido, não devendo limitar-se a devolver a questão ao órgão administrativo e, finalmente, iii) porque a decisão do TAF de Braga, na parte em que declarou a taxa de 6% aplicável ao caso, já transitou em julgado (a AT não recorreu dessa sentença) e, assim, limitar a decisão judicial à mera anulação e devolver o processo à AT para decidir novamente, não só violaria o artigo 71.º do CPTA, como também ofenderia directamente o princípio da tutela jurisdicional efectiva, consagrado nos artigos 20.º e 268.º, n.º 4, da Constituição da República Portuguesa (CRP).

A AT, inconformada com essa decisão, interpôs o presente recurso excepcional de revista.

Antes do mais, diremos que - como bem salientou o acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte - a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga (tenha decidido bem ou mal) transitou em julgado na parte em anulou a decisão vinculativa que foi objecto da presente acção administrativa. Assim, nessa parte, formou-se caso julgado, que por todos deve ser respeitado [artigo 628.º do Código de Processo Civil (CPC)].

Sustenta a Recorrente, no que ora releva, que o acórdão, ao condená-la a emitir uma nova informação vinculativa com um conteúdo pré-determinado viola o princípio da separação de poderes, deslocando para a esfera dos tribunais uma actividade que é exclusiva da AT, em violação dos princípios constitucionais da separação e interdependência de poderes (artigos 2.º e 111.º da CRP); que a emissão de informação vinculativa envolve poderes discricionários e valorações administrativas, designadamente a aplicação de conceitos indeterminados e a verificação rigorosa de requisitos de natureza urbanística, bem como a análise do tipo e localização da intervenção concreta, pelo que a aplicação da verba 2.23 da Lista I do IVA (que é condição para aplicar a taxa reduzida) não é um acto puramente vinculado, antes se insere na actividade que envolve a formulação de valorações administrativas em que a apreciação do caso não permite identificar apenas uma solução legalmente possível (cfr. n.º 2 do artigo 71.º do CPTA); mais salientou que a informação vinculativa é um mecanismo que se destina a fornecer segurança ao contribuinte para actuações futuras e hipotéticas, vinculando apenas a própria AT, e não corresponde à aplicação do Direito a uma operação já consumada (como aconteceria numa liquidação de imposto); que, nos termos do artigo 3.º, n.º 1, do CPTA, o controlo jurisdicional nestes casos só pode ser um controlo meramente negativo, i.e., o tribunal apenas pode verificar se a AT desrespeitou limites legais ou constitucionais (como a proporcionalidade ou imparcialidade), não se podendo substituir à Administração na ponderação e na escolha das valorações.

A AT sustenta ainda que o acórdão contradiz a jurisprudência uniformizada do Supremo Tribunal Administrativo, designadamente o proferido em 26 de Março de 2025 no processo n.º 12/24.9BALSB (Disponível em https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/bb6d8846ba071c7c80258c5b0056b820.), o qual determinou que a qualificação de uma obra como “empreitada de reabilitação urbana”, para beneficiar da taxa de IVA a 6%, exige que esta seja realizada numa “área de reabilitação urbana” para a qual esteja previamente aprovada uma “operação de reabilitação urbana”.

2.2.2 Antes de avançar na apreciação da admissibilidade da revista, cumpre relembrar que estamos no âmbito de uma acção administrativa que tem como objecto uma informação vinculativa.

Ora, este Supremo Tribunal Administrativo tem entendido, por um lado, que a informação vinculativa deve anteceder a liquidação do imposto, quando haja lugar a esta (Cfr. acórdão de 7 de Dezembro de 2004, proferido no processo n.º 908/04, disponível em

https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/51e317035036c3cc80256f7200440bd2.), e, por outro lado, que a informação vinculativa, a menos que atinente a pressupostos de benefício fiscal sujeito a reconhecimento, não é susceptível de impugnação directa e autónoma (Cfr. acórdão de 5 de Janeiro de 2012, proferido no processo n.º 1011/11, disponível em

https://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/ac5ea1227d1aef4d8025798b004620a2, com sumário do seguinte teor:

«Face ao princípio da impugnação unitária (art. 54.º do CPPT) e não prevendo a lei tributária que a informação vinculativa (não atinente a pressupostos de benefício fiscal sujeito a reconhecimento) constitui acto destacável do procedimento, a respectiva impugnabilidade contenciosa directa e autónoma (em acção administrativa especial) só poderia admitir­se no caso de acto imediatamente lesivo».). É certo que, ulteriormente à referida jurisprudência, o legislador, pelo artigo 213.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro, que aprovou o Orçamento do Estado para 2014, introduziu um n.º 20 ao artigo 68.º da Lei Geral Tributária (LGT), permitindo que algumas decisões da AT em matéria de informações vinculativas sejam agora susceptíveis de impugnação autónoma: a saber, são agora passíveis de recurso contencioso autónomo as decisões da administração tributária relativas «[à] inexistência dos pressupostos para a prestação de uma informação vinculativa ou a recusa de prestação de informação vinculativa urgente», ou «[à] existência de uma especial complexidade técnica que impossibilite a prestação da informação vinculativa», ou «[a]o enquadramento jurídico-tributário dos factos constantes da resposta ao pedido de informação vinculativa» [cfr., respectivamente, as alíneas a), b) e c), do referido n.º 20 do artigo 68.º da LGT].

Em face das circunstâncias da situação sub judice, sendo seguro que, como já avançámos acima, o acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte transitou em julgado na parte em que anulou a informação vinculativa, cumpre agora reapreciar a questão de saber se pode o Tribunal condenar a AT a emitir uma informação vinculativa com conteúdo determinado.

Na verdade, atenta a relevância da matéria respeitante às informações vinculativas, a escassa jurisprudência sobre a matéria e as posições da doutrina ( Vide

- DIOGO LEITE DE CAMPOS, BENJAMIM SILVA RODRIGUES e JORGE LOPES DE SOUSA, Lei Geral Tributária, Anotada e Comentada, Encontro da Escrita Editora, 4.ª edição, anotação 15 ao artigo 68.º, págs. 631-632;

- JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, volume I, anotação 6 ao artigo 57.º, pág. 497.) e deste Supremo Tribunal sobre a inimpugnabilidade da informação vinculativa (No referido acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 5 de Janeiro de 2011, proferido no processo n.º 1011/11, ficou dito, para além do mais, que «no contencioso tributário a impugnabilidade do acto continua a depender da sua lesividade imediata e actual, da produção de efeitos negativos imediatos na esfera jurídica do contribuinte, pela violação dos seus direitos ou interesses legalmente protegidos, não bastando para a impugnabilidade do acto (e contrariamente ao que sucede no contencioso administrativo) a lesividade meramente potencial ou não objectiva».) - excepção feita às situações previstas nas alíneas do n.º 20 do artigo 68.º da LGT -, impõe-se que este Supremo Tribunal clarifique se é possível, em sede de acção administrativa, o tribunal ordenar à AT que emita uma informação vinculativa com conteúdo determinado.

Por isso, a revista será admitida.

2.2.3 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:

I - O recurso de revista excepcional previsto no art. 150.º do CPTA não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas como uma “válvula de segurança” do sistema, pelo que só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, incumbindo ao recorrente alegar e demonstrar os requisitos da admissibilidade do recurso.

II - A questão de saber se, perante informação vinculativa que lhe seja desfavorável, o seu requerente pode pedir, em sede de acção administrativa, a condenação da AT a proferir essa informação com determinado conteúdo assume-se como questão de relevância jurídica, a demandar a intervenção deste Supremo Tribunal em sede de recurso excepcional de revista, tanto mais que existe doutrina e jurisprudência no sentido da inimpugnabilidade da informação vinculativa fora dos casos expressamente previsto no n.º 20 do artigo 68.º da LGT.

3. DECISÃO

Em face do exposto, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência da formação prevista no n.º 6 do artigo 150.º do CPTA, em admitir o presente recurso.

Custas a determinar a final (cf. artigo 527.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, aplicável ex vi do artigo 281.º do CPPT).